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中图分类号:F230 文献标识:A 文章编号:1009-4202(2010)06-136-01
摘 要 历史成本计量让位于公允价值计量,这可以说是会计计量领域的一场革命,可是在金融危机下,公允价值在计量资产、负债的价值时又重新出现失真,这又引发人们回过头来审视会计信息计量模式.在我国的经济发展中,应创造条件,更恰当的运用公允价值.
关 键 词 金融危机 公允价值 会计信息生产者剩余 会计信息消费者剩余
20世纪80年代美国发生了严重的储蓄和贷款危机,一些储蓄及住房贷款机构利用会计手段掩盖问题贷款,最终导致2000多家金融机构破产,这一事件使得美国金融界关注并倾向于以公允价值计量工具[1].但是,由于美国的次贷危机而引发的弥漫全球的金融危机却又使公允价值似乎成了众矢之的,人们思考采用公允价值计量是否是合理的.同样是金融危机,一次是因为没有推崇公允价值而使得储蓄和住房贷款机构利用历史成本计量方法掩盖问题贷款,一次是因为采用了公允价值,使得银行等金融机构的资产由于经济的波动而导致账面大幅减值,于是又有人开始审视历史成本计量的好处.
对于会计信息采用历史成本计量方式还是公允价值计量方式,理论界存在两种观点:一种是经管责任观,一种是决策有用观.两种理论观点之所以各有偏重是因为所站的角度不同,从经济学观点看,强调可靠性的经管责任观是站在会计信息生产者角度,而强调相关性的决策有用观是站在会计信息消费者即投资者的角度.不同立场的会计信息的相关者对会计信息的要求不一样,这也是导致现存的历史成本计量方法和公允价值计量方法之争的原因之一.
会计信息的生产者倾向于可靠性,因为信息生产者需要核算的是企业过去的交易和事项所形成的资产,是实际发生而不是估计的.历史成本能够真实地表示企业资本耗费的全过程,从资本投入生产到生成产品或劳务为止,整个生产过程的计量,基本上是被耗用的各种生产要素(其中包括物质资产、无形资产和人力资源)的历史成本的分配、汇总、集合与积累,每一项记录都具有可稽核性[2].所谓会计信息的生产者剩余就是管理者依据可靠地会计信息做出正确决策给企业所带来的收益减去得出这些会计信息所花费的成本.历史成本计量下的信息最有利有管理者做出决策同时成本最小,因为记账信息只需在交易发生当时记录即可,不会随着技术进步原因和经济原因发生变化,因此历史成本计量下会计信息的生产者剩余是最大的.
会计信息的消费者更倾向于相关性,因为具有相关性的会计信息有利于会计信息的使用者做出正确的投资决策从而获利.一般情况下会计信息的使用者可以通过对企业公布的财务报表获得所需的投资信息,而获得这种信息是不花费成本或者花费很少成本的.这样,会计信息的消费者剩余就等于投资者通过企业提供的信息做出正确决策所得到的投资收益之和.
历史成本与公允价值计量模式之争实质上也是由于经济学中所提到的信息不对称所引起的.会计信息的消费者处在信息获取的劣势地位,他们渴望通过公允价值计量得到相对透明的信息,减少信息生产者使用历史成本计量方法掩盖已经下跌资产的价值导致做出错误投资决策的风险,增加自己的消费者剩余,而这些要求恰恰触犯了信息提供者的利益,增加了提供信息的成本,减少了信息生产者的剩余.在经济学中,有一只无形的手会自动将生产者剩余和消费者剩余之和达到最大化,实现市场高效率的资源配置.那么,会计信息价值如何进行配置使得生产者和消费者的剩余达到最大呢解决这个问题的关键就在于解决两者的“利益”矛盾.在宏观经济环境适宜的情况下,生产者采用公允价值计量提供更相关的信息,意味着要时时关注与企业资产相关的活跃市场,并对企业资产的价值进行调整,这势必会增加会计核算的工作量和会计核算的成本,在同等收益的情况下减少信息生产者的剩余,信息生产者是理性的,当进行成本收益分析发现成本大于收益时,信息生产者显然会放弃或者减少对资产公允价值的关注,而会计信息的使用者也得不到相对更有用的信息.如果需要更相关信息的信息使用者将自己获得的收益向信息提供者转移一部分(转移量小于新获得量),以弥补信息提供者增加的成本,就会激励信息提供者更多的使用公允价值计量提供更相关的信息.这符合经济学原理之一:人们会对激励做出反应.可见,通过一种利益的激励机制――利益的转移,使得信息消费者获得了更多的剩余的同时,使信息生产者也获得了更多的剩余,这样就实现了会计信息价值的有效配置.
每次危机过后都会带来变革,任何事物都是在肯定、否定、否定之否定的曲折道路中发展的,公允价值也不例外.公允价值正在接受考验,这未必不是其发展完善的机遇,我们应该从完善会计计量模式的角度改善公允价值模式,考虑不同权变因素下采取一种或多种并用的计量模式,从而更好的为企业发展和投资者决策提供有价值的会计信息.