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[摘 要 ] 新会计准则的实施,公允价值的改革是其亮点之一.本文探讨了新会计准则下,公允价值的有利和不利影响,提出应对的策略.
[关 键 词 ] 新会计准则 公允价值 影响 对策
新会计准则体系的建立,顺应我国经济快速市场化和国际化的需要,为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的理念,首次构建了与我国社会主义市场经济相适应,与国际准则趋同、涵盖企业各项经济业务、可独立实施的企业会计准则体系,实现了我国企业会计准则新的跨越和历史性的突破.其中的公允价值是其亮点之一,本文主要探讨公允价值的应用.
一、公允价值的概念
1.公允价值的涵义：公允价值：亦称公允市价、公允价格.熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格,或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格.公允价值是一种具有明显可观察性和决策相关性的会计信息.在计量属性上,公允价值与历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值、未来流量的现值之间存在着交叉重合.公允价值作为一种新的计量属性,最大的特征就是来自于公平交易市场的确认,是种具有明显可观察性和决策相关性的会计信息,被世界很多市场经济国家所推崇.
2.新会计准则在公允价值方面的改变.公允价值计量模式,是指以市场价值或未来流量的现值作为资产和负债的主要计量属性的会计模式.新会计体系按照现行国际惯例把“公允价值”概念引入到我国的会计体系中.并对计量属性做出了重大调整,不再强调历史成本为基础计量属性,全面引入公允价值、现值等计量属性,其中主要在金融工具、生物资产、投资性房地产、债务重组和非货币易等方面采用了公允价值.
二、新会计制度下公允价值的积极意义
1.适应了市场经济发展的需要.随着我国市场经济的不断发展与完善,新兴经济活动与事项层出不穷,特别是金融业务的创新,产生了大量的衍生金融工具,如远期合同、期货合同、互换和期权,以及具有远期合同、期货合同、互换和期权特征的工具等.大量的衍生金融工具由于没有历史成本,传统会计计量无法确认.但这些活动对企业的经济资源已经产生了影响.为了帮助会计信息使用者进行经营决策,在会计报告上要求对其进行确认、计量.采用公允价值计量属性能很好地解决这个问题,因而它可以对衍生金融工具产生的权利、义务进行确认与计量.
2.实现了对公允价值局限性的突破.新准则中对公允价值的应用较谨慎,从而解决了公允价值信息可靠性差的缺点,同时有效制约了以非货币性资产交换的方式操纵收益、进行盈余管理的行为.
3.适应了公允价值应用的全球趋同.对可以取得公允价值的资产采用公允价值计价是国际会计准则、多数市场经济国家的普遍做法,它能有效地增强会计信息地相关性,为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息,公允价值的应用有利于与国际会计准则趋同,有利于我国经济与国际社会接轨.
4.提高了会计信息相关性的需要.公允价值着眼与现在和未来,能够真实反映资产给企业带来的经济利益,更确切的披露企业的经营能力、财务风险,给投资者做出准确的决策提高会计信息.
三、新会计制度下公允价值的不利影响
1.公允价值的获取存在一定的难度.新企业会计准则中明确了公允价值计量不仅适用于初始计量,还适用于后续计量,而后续计量大多是在没有交易的情况下进行的,就不可避免地要解决公允价值的认定问题.在实际工作中,只能大致的估计或采取近似价值的操作,在市场信息不充分的情况下,容易形成操纵利润的嫌疑.另外,对公允价值进行判断的主要形式――现值技术的运用,因不同投资者之间,投资者与管理当局之间对投资的期望报酬率不可能完全统一,对未来流量的估计具有较大不确定性,这同样导致在具体的技术操作上难度较大,加之无论是贴现率的选择还是对未来流量的估计,均离不开对未来事项和不确定性的主观判断,这些主观判断因素的存在,在增加公允价值的不确定性.
2.公允价值计量准则可操作性缺失.一般说来,公允价值操作应用方面主要涉及两个问题：一个是范围问题,即哪些经济事项需要按照公允价值计量,另一个是方法问题,即如何按照公允价值计量问题.对于前一个问题,我国的新企业会计准则中已经做了明确的规定,但是对于后一个问题,在新企业会计准则中却说明得十分有限,这样的现象最容易产生的后果是,会计人员虽然知道哪些具体业务需要进行公允价值计量,但是如何对其进行计量,却显得办法不多,或者干脆无所适从.如对“活跃市场”、“市价”、“适当的折现率”等缺乏明确的规定,给实际的操作上带来的困难和随意性.
3.公允价值很可能成为利润操纵工具.由于资产、负债项目的公允价值将会直接影响企业的全面收益,因此,可以想象,公允价值将很可能成为盈余管理、调节利润的主要工具.公允价值就其目的来说,本应是寻求一种客观的使用价值,然而客观的使用价值必须通过人的主观判断才能实现,而且公允价值的定义与应用也考虑并认可了交易方或评价主体主观判断的影响.新会计制度对金融工具、生物资产、投资性房地产、债务重组和非货币易等采用公允价值,由于却凡明确的操作规范,增加了利润操纵的空间.
四、公允价值应用的对策
公允价值在我国的运用,使我国会计准则在国际趋同中迈出实质性步伐,但是公允价值在现实中存在难以计量、缺乏可靠性、使用者的不良动机等影响.因此,我们应充分考虑采取公允价值可能带来的负面影响,采取相应的防范对策.
1.加强会计人员的专业能力培养和职业判断能力.公允价值的应用对会计人员的综合素质的要求比较高,除了具有清晰的会计专业知识外,还需要使用其他多学科技术、综合分析、判断能力,以及丰富的企业管理经验. 但是,在实践中,“管理型”的会计人才仍然较少,面对公允价值准则束手无策或随意性强.因此,要加强会计人员的专业能力和职业判断能力,给投资者更准确的会计信息.企业内部人士为实现自身利益的最大化存在着强烈的利润操纵动机,对于人员存在的问题,我们要通过加强监管、职业道德建设、提高投资者甄别会计信息能力等系统工程来解决.
2.加强法规、制度建设.防止公允价值计量成为企业利润操作的工具就需要有相应的法律制度作保障.目前应进一步细化对不存在活跃交易市场的资产和负债公允价值估价的指导性文件,制定公允价值相关信息披露的规范,尽量缩小人为的可选择性.企业负责人及会计审计人员作为会计信息真实性的重要责任人落实到实处,强化、加大对相关主体的法律责任.改进会计的法制建设,加快司法会计研究,提高立法和执法的严肃性、科学性.
3.建立与公允价值相适应的市场环境.公允价值计量是市场经济的产物.公允价值的应用还需要有相适应的市场环境.但是现在,公允价值计量所依存的市场环境并不完善,公允价值可能难以达到公允,并有可能成为利润操纵的工具.因此,培育公平的市场经济环境,急需完善资本市场、产权交易市场、票据市场、外汇市场等,引入充分的市场竞争机制.
4.加强审计监督作用.注册会计师应当以应有的职业谨慎态度计划和实施审计工作,获取充分、适当的审计证据,以评价被审计单位管理当局公允价值的确认、计量是否合理、披露是否充分.一旦缺乏客观数据或存在重大不确定性时,注册会计师、资产评估师就应当考虑其对审计报告的影响,决定是否在审计报告中予以揭示,以引起会计表使用者充分注意,保证会计信息质量.
5.加强公允价值信息披露.我国公允价值规范必须进一步完善公允价值信息披露制度,在相关的会计报表及其附注中、详细地披露公允价值确认的依据、计量的标准、对会计报表的影响等,增强公允价值信息披露的透明度,给信息使用者一个自我决策的会计信息.