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摘 要 ：2006年新会计准则中关于固定资产核算的变化是比较大的.本文将从固定资产核算的定义、初始计量、折旧方式、资产减值准备、固定资产处置等方面对比旧准则进行探讨,分析新准则中有关固定资产核算的变化,供企业在业务实践中参考.
关 键 词 ：会计准则 固定资产 核算
在经济转轨和经济全球化的双重背景下,2006年2月15日,新的会计准则由财政部颁发,其中关于固定资产核算的要求相比旧准则有了很大的变化.会计准则作为一种利益计量和资源再分配的重要工具,对各利益相关者会将产生较大影响；另一方面作为国际经济运行规则中的重要组成部分,会计准则与国际接轨是唯一的选择.会计准则的原则性越强.本文将从以下几个方面对固定资产核算及相关概念的变化进行探讨,全方位地解读新会计准则中对固定资产核算的要求.
一、 固定资产的定义的变化
新会计准则中《企业会计准则第4号——固定资产》给固定资产下了明确的定义,其中指出：固定资产是指同时具有以下两个特征的有形资产：第一,为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；第二,使用寿命超过一个会计年度.使用寿命指的是企业使用固定资产的预计期间.而旧准则中对固定资产的定义是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的,使用年限超过一年；单位价值较高.
对比新旧会计准则对固定资产的定义,我们可以看出新会计准则中将之前使用年限中的“超过一个年度”改为了“超过一个会计年度”,并且取消了对固定资产单位价值较高的规定.这样就相比之前更灵活,对于那些单位价值不高,但构成企业重要资产的劳动手段,将被按照固定资产管理和列报；相反,有些单位价值较高的资产有可能被确认为低值易耗品或包装物.这也显得与国际接轨,符合现代市场经济环境.
二、固定资产初始确认核算的变化
固定资产的价值构成是指固定资产价值所包括的范围,也就是固定资产的初始成本.由于固定资产的来源渠道不一样,其价值的核算方式也不一样,具体来说主要有以下几种：
1.外购固定资产的成本核算
一般情况下,外购固定资产的成本,包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等.例如：某建筑公司购入一台需安装的设备,设备购买价款80000元,增值税13600元,支付运费2000元,安装所支付的劳务费用为1000元.由此可以计算得出该固定资产的成本为80000+13600+2000+1000等于96600（元）.
此类正常购买固定资产的初始核算方法新旧准则中并无明显差别,但当“企业支付固定资产的款项超过正常的信用期间而采用延期支付时,其实是由融资性质的,此时固定资产的成本以购买价款的现值为基础而确定,”此条在旧会计准则中并没有体现,而在新会计准则中规定,公司应以实际支付的款项和购买价款的现值之间的差额,按要求应当在信用期间内采实际利率进行摊销,摊销金额除满足借款费用资本化条件应计入固定资产成本外,均应当在信用期间内确认为财务费用,计入当期损益.”
2.接受投资取得的固定资产成本核算
对于投资者投入的固定资产,旧准则是按照投资各方确认的价值入账,而新准则中规定：“投资者投入固定资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外”. 约束投资者投入资产的价值确定过程,形成公允的固定资产投入价值,在一定程度上避免了人为地操纵企业利润.
3.以非货币性资产交换、企业合并、债务重组等形式而得来的固定资产的初始计量核算
以非货币性资产交换、企业合并、债务重组等形式而得来的固定资产的初始计量核算与旧准则相比最大的变化就是这些形式取得的固定资产在满足一定条件时可以运用公允价值计量的方式来计量.例如在债务重组中取得的固定资产,企业应当对受让的固定资产按其公允价值入账,对重组债权的账面价值与受让的固定资产的公允价值之间的差额计入当期损益.同一控制下的企业合并取得的固定资产应当按合并日在被合并方企业的账面价值计量,与支付的合并对价账面价值的差额应当调整资本公积,资本公积不够冲减的调整留存收益 ；非同一控制下的企业合并取得的固定资产,如果该固定资产带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的,应当单独予以确认并按照公允价值计量.
三、固定资产后续计量的变化
(一)折旧变化
新会计准则中规定企业应当对所有固定资产计提折旧,已提足折旧却仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外.机器设备等固定资产不管用还是不用,都应该计提折旧,而旧会计准则中规定不需用的固定资产是不计提折旧的.
另外一个是折旧政策的调整变化,新准则中要求企业应在每年年末对企业拥有的固定资产进行复核,重新核实固定资产的净值、寿命、折旧方法,如发现实际的净值和寿命与账面不符合的时候应要及时调整固定资产的账面价值,并作为会计估计变更来处理,应当采用未来适用法,不需要进行追溯调整折旧费用.
最后,新会计准则中对于固定资产的净残值进行了重新定义,预计净残值,是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态,企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额.简单地表示我们可以得到固定资产的净残值等于公允获得价值—处置费用.
例如：某建筑企业年末盘点固定资产,发现一固定资产的账面价值为30000元,已提折旧16000元,处置该固定资产将得到12000元,发生处理费用2000元,由此我们可以计算得到该固定资产的预计残值为12000-2000等于10000（元）.
(二)资产减值准备变化
新准则中对固定资产减值的要求是当固定资产的可回收金额低于账面价值的,应按照固定资产的账面减值减记至可收回金额,减记金额应确认为固定资产损失,计入当期损益.已经提取的固定资产减值准备,不得转回.而在旧准则中,其规定固定资产的减值准备计提应按照固定资产的账面价值与尚可使用的年限进行重新计算来确定折旧率,若已计提减值准备的固定资产在发现有明显迹象恢复的时候,其之前计提的固定资产减值准备可以转回,转回金额不能超过先前计提的减值准备.新准则对固定资产的减值准备的定义较旧准则也有不同,另外,新准则中对固定资产的计量方式也存在多样的计量方式,如公允价值计量、可回收金额计量、市价等多个计量方式. 此外,新准则还给出了资产组的概念,新准则中规定若企业的某项资产产生的主要流难以独立于其他资产或者资产组的,应当按照该资产所属的资产组为基础确定资产减值.计提的资产减值应按照各资产的账面价值比例进行分摊.
(三)固定资产的处置变化
新会计准则中规定,当固定资产达到以下状态时应当予以终止确认：固定资产处于处置状态或此固定资产预期可以通过使用或处置不能产生经济利益.同时规定企业持有待售的固定资产, 应当对其预计净残值进行调整.而在旧准则中我们看不到这方面的规定.
(四)固定资产的披露变化
旧准则在对固定资产的披露上要求对外披露已承诺将为购买固定资产支付的金额, 暂时闲置的固定资产账面价值以及已提足折旧仍继续使用的固定资产账面价值, 已退废和准备处理的固定资产账面价值进行披露,新固定资产准则中却没有对上述要求进行披露,但是对“当前确认的折旧费用”“资产账面价值“和 ”固定资产名称、账面价值、 公允价值”等要求进行披露.
四、 评价
(一) 优点
1.实质更重于形式.新会计准则中对固定资产的确认与计量相比旧会计准则而言更加地看重实际的存在价值,而不是形式主义,例如在对固定资产的定义上,就取消了对固定资产单位价值的硬性规定,这样企业就可以根据自己的情况来确认企业内部的固定资产,具有灵活性.
2. 引入公允价值计量属性.这是新会计准则体系的重大突破之一.其目的是使公司提供的会计信息更真实地反映企业的经济实质,并且对利益相关者的决策更加有用.
(二)不足之处
1.公允价值方面.新准则中将公允价值纳入固定资产的核算,但对于固定资产运用公允价值的具体相关措施、例如对公允价值的评价方法、衡量的标准、如何计价等问题没有给予明确的指示,这给会计工作者来说是一个很大的困扰,也是当前公允价值发展的一个瓶颈之处.
2.折现率方面.新准则中多次提到公允价值的计量要运用现值技术,并有提到现值率,但对于这个折现率,到底是运用市场利率、企业的加权平均资本成本还是行业的资本成本,会计准则中没有给出明确的指示.