无形资本的识别与确认

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[关 键 词 ]无形资本,识别,确认,“彩色模式”

贺云龙(1971―),男,长沙理工大学 经济与管理学院(长沙,410076),副教授.研究方向:财务、会计理论与方法.

无形资本是无形资产所有者以无形资产投入企业,并按照投资契约的约定向企业收取一定的 无形资产使用费或分享企业净收益而形成的一种资本生产要素.无形资本确认是以一定的标 准,辨认应输入会计信息系统的无形资本经济数据,确定无形资本经济数据应加以记录的会 计要素.进一步还要确定已经记录和加工的无形资本信息是否全部列入会计报表以及如何列 入会计报表.FASB第5号概念公告明确指出会计确认必须同时符合可定义性、计量性、相关 性和可靠性四个标准.FASB对会计确认标准的设定在保证会计信息的可靠性和提高会计信息 的利用程度等方面起到了积极的作用.随着科学技术的进步和社会经济的进一步发展,企 业组织形式出现了根本性的转变.知识经济时代大量虚拟企业的出现,使企业越来越多地依 赖无形资本来创造财富,无形资本已成为企业价值创造的主要驱动因素.但会计的发展并未 充分地对知识经济时代这一经济现象进行有效地反映和监督,其主要原因在于无形资本很难 同时通过会计确认标准的检验.因此,本文拟在对无形资本进行有效识别的基础 上,利用会计确认的“彩色模式”对无形资本进行确认,其确认结果也是无形资本会计对象 的基本分类,即无形资本会计要素.

本文是作者主持的湖南省科技厅课题“IRM视角下的无形资 本会计研究”(06JT1036)的阶段性研究成果之一. 一、无形资本确认的前提:有效识别无形资本

(一)无形资本识别的超额收益观 无形资本的显著特征是其能为企业带来超额收益,为企业价值创造提供持续的驱动力.无形 资本的超额收益主要表现在:(1)无形资本在降低企业成本方面具有竞争对手无可比拟的优 势 ,其能显著提高企业的运营效率和效益,(2)无形资本能实现顾客和战略联盟主体特别关注 的 价值,因而能使企业与顾客、战略联盟主体之间维持良好的关系,关系资本的持续性能显著 提高企业的经济效益,(3)经营能力资产的所有者能从时间和空间范围内有效地整合企 业的 资源,特别是有效地整合企业的异质性资源,从而使企业获得超额收益.[1](91-95 )

(二)无形资本识别的显性和隐性契约观 显性契约(Explicit Contract)也称明确契约、明示契约,其是订立契约的各方以明确的 契约文本来约定订约各方的权利和义务关系的一种契约形式.显性契

约优先原则是根据企业与无形资产所有者签订的投资契约来识别无形资本.隐性契约(Impl icit Contract)是与显性契约相对的一种契约观,也可以称为默认契约、默示契约、暗示 契约、隐含契约.隐性契约的界定,主要有以下几种观点:(1)“隐性契约是一种理论上的 构想,用以阐述雇主和雇员之间各种书面心照不宣的复杂协议.”(2)“隐性契约是一 种非契约性的协议,它对应重复的、雇佣后的双边博弈纳什均衡,而不是一次性博弈的序贯 纳什均衡的衰退协议.”(3)“隐性契约要求权由于太模糊、状态依存性太强而不能以 合理的成本在契约中明确.”(4)李向阳将隐性契约界定为:“隐性契约既没有明确和 书面的形式,也没有监督契约实施的第三方权威机构.违约的一方不会受到第三方所强加的 惩罚约束.交易双方的关系建立在默契之上,对违约或欺骗行为的惩罚只能求助于自身,如 终止交易关系.”[2](11-12)

无形资本识别的显性和隐性契约观要求识别无形资本时遵循显性契约优先、隐性契约滞后的 原则.在具体识别无形资本时,首先从显性契约的角度去分类查找企业与无形资产所有者之 间签订的具有规范契约文本的投资契约,并以此作为无形资本确认的基础.然后,从隐性契 约的角度去解释各种心照不宣的复杂协议.如无形资产所有者以专利权、非专利技术、特许 经营权、土地使用权等无形资产投入企业,并按照投资契约的约定收取无形资产使用费或分 享企业净收益的契约就是典型的显性契约.而隐性契约在无形资本识别中主要用于解释企业 与经营者、雇员以及外部利益主体之间存在的各种心照不宣的复杂协议,其主要用来识别企 业与经营者、雇员以及外部利益主体之间无法以显性契约加以约定的无形资本,如道德资本 、关系资本等.

(三)无形资本识别的资产专用性分析 无形资产所有者投入企业的无形资产通常会形成专用性投资.专用性投资是指为某种特定用 途进行投资所形成的资产价值高于用于其他替代用途的潜在价值,高出部分产生可占用性准 租金.无形资本专用性投资所形成的无形资产,相当难以模仿,故企业可以凭借无形资本专 用性投资所形成的无形资产维持持续准租金.无形资产专用性投资的主要特征表现在:(1) 对 市场上的竞争者和潜在的进入者而言,无形资产专用性投资成了一种进入壁垒,从而使企业 超额收益的获取维持相当长的时间,(2)对企业自身而言,无形资产的专用性构成了一种退 出壁垒,退出壁垒对企业产生一种推动作用,激励企业员工为共同的目标努力.

布鲁金将无形资产划分为市场资产、知识产权资产、人力资产和基础结构资产.[3] (115-126)相应地,企业获得持续准租金的优势也主要蕴藏在以上无形资产中.从无形 资本专用性 投资的角度识别无形资本,其识别结果如下表所示.

无形资本识别结果表 无形资产细目无形资本识别结 果市场资产品牌顾客忠诚度营销渠道特许经营协议 品牌资本顾客关系资本特许经营权资本知识产权资产 技能设计专用权版权专利商 标权非专利技术资本著作权资本 专利资本 商标权资本知识产权资本 人力资产 技术技能管理技能创造力群体技能人力资本 基础结构资产 企业文化管理哲学信息技术系统网络信息平台 基础结构资本

需要特别指出的是,无形资本识别的结果并不等同于无形资本确认的结果.无形资本的识别 仅从超额收益、契约和资产专用性角度发现企业价值创造的驱动因素中,究竟哪些无形资本 对企业价值创造起驱动作用.而无形资本确认目标是将无形资本按照一定的标准辨认应输入 会计信息系统的会计要素.

二、会计确认的“彩色模式”

(一)会计确认的“传统模式” 为了便于区别,姑且将FASB关于会计确认标准的设定称为“传统模式”.“传统模式”严格 以确认和不确认作为会计信息披露的惟一标准,即要么确认,要么不确认,其确认标准和结 果如图1所示.

图1 会计确认的“传统模式”

(二)会计确认的“彩色模式” 会计确认的“彩色模式”由美国证券交易委员会的Steven M. H. Wallman提出.Wallman在 分析会计确认“传统模式”存在的局限性基础上提出了会计确认的“彩色模式”. Wal lman认为会计确认“彩色模式”的基本构成内容包括:(1)满足现有确认标准的项目,(2)可 能存在可靠性问题的项目,(3)可能存在可靠性和定义双重性问题的项目,(4)不符合要素定 义标准的项目,(5)存在定义、可靠性和可计量问题的项目.[4](138-148)图2 会计确认的“彩色模式”

会计确认的“彩色模式”如图2所示.比较图1和图2可以看出,“彩色模式”的主要优 越性表现在:(1)会计确认的三大层次,每个层次都需要满足相关性标准,改变了“传统模 式 ”以能否纳入财务报表体系为中心的观点,使与决策相关的会计信息进入会计系统,提高了 会计信息的相关性.(2)除核心确认层次的信息以外,符合紧密层次和松散层次确认标准的 信 息也纳入会计系统,大大增加了会计信息的容量.(2)强调会计确认标准设定的相关性,与 会 计目标保持高度一致,与企业会计信息的动态发展具有更好的适用性,从而满足会计信息需 求主体对会计信息的差异化需求.

会计确认的“彩色模式”打破了“传统模式”以确认和不确认作为信息披露惟一标准的结构 ,其分层确认标准的设定无论是核心层次,还是紧密和松散层次,都要求满足相关性标准, 有助于提高会计信息的相关性.

三、无形资本确认的“彩色模式”

无形资本确认的“彩色模式”是以会计确认的“彩色模式”为标准,将涉及无形资本的经济 业务数据作为无形资本输入会计信息系统,形成一系列无形资本方面的经济数据,同时辨认 这些经济数据是否列入以及如何列入相关的财务报告或信息载体.

(一)无形资本确认的核心层次 无形资本确认的核心层次指在确认无形资本时,同时满足以下四个确认标准的无形资本:(1 ) 符合无形资本会计要素的定义,(2)可靠性-无形资本会计信息必须反映真实的、可核实的 、 无偏向的无形资本循环和周转过程和结果,(3)可计量性-具有一个相关的计量属性,能够 充 分可靠地进行计量,(4)相关性-无形资本会计信息对信息使用者的决策具有举足轻重的作 用.

从无形资本会计要素的角度考察,土地使用权资本、特许经营权资本、知识产权资本和经营 能力资本属于无形资本确认的核心层次,因为它们同时满足核心层次无形资本确认的四 个 标准:(1)符合无形资本会计要素的定义.土地使用权资本是土地使用权所有者将从土地所 有 权中分离出来的相对独立的土地物权投入企业并收取一定的土地使用权费或参与企业净收益 分配而形成的无形资本.特许经营权资本是特许者以其拥有的商标、商号、产品、专利或非 专利技术、经营模式等以契约的方式授予被特许者使用,被特许者按契约约定向特许者支付 特许权使用费或分配其净收益的无形资本.知识产权资本是知识产权所有者将知识产权投入 企业并收取一定的知识产权使用费或参与企业净收益分配而形成的无形资本.经营能力资本 是经营能力资产的所有者投入企业并收取经营能力使用费或参与净收益分配而形成的无形资 本.(2)土地使用权、特许经营权、知识产权和经营能力信息对企业价值创造过程和结果的 反 映是真实的、可核实的、无偏向的,因而符合可靠性标准.(3)土地使用权资本、特许经营 权 资本、知识产权资本和经营能力资本无论是选择公允价值计量属性还是非公允价值计量属性 ,都能充分可靠地计量其成本和价值,因而符合可计量性标准.(4)土地使用权资本、特许 经 营权资本、知识产权资本和经营能力资本信息与信息使用者的决策高度相关,能够满足无形 资本所有者对无形资本会计信息的差异化需求,因而符合相关性标准.

(二)无形资本确认的紧密层次 品牌资本和关系资本的确认都属于无形资本确认的紧密层次.

1品牌资本的确认. 品牌是消费者在与企业进行商品交易或接受服务过程中通过认知、体验、信任、感受而与企 业建立良好的关系,并占有一席之地的商品或服务的综合价值.Amazon公司创始人Jeff Bez os认为:“品牌就是指你与客户间的关系,说到底,起作用的不是你在广告或其他的宣传中 向他们许诺了什么,而是他们反馈了什么以及你又如何对此做出反应,对我们来说,口碑极 其重要,简而言之,品牌就是人们私下里对你的评价.”品牌资产是以品牌为依托的超越商 品生产或服务而形成的一种无形资产,其界定主要着眼于为公司品牌提供一个可衡量的价值 指标.由于强势品牌可以为企业带来稳定的超额收益,因此品牌资产本质上是一种具有巨大 价值的可交易无形资产.

品牌资本的确认属于无形资本确认的紧密层次是因为:(1)可定义性―品牌资本是品牌资产 的 所有者投入企业并收取品牌使用费或参与企业净收益分配而形成的一种无形资本.其主要实 现形式是品牌资产所有者与企业之间签订了明确的投资契约,以契约方式约定品牌资产所有 者在企业应享有的权益和应承担的义务.如珠江钢琴在资本扩张中与对方协商,将品牌资产 计价20%注册到被购并企业的股本中就是很好的例证.(2)可计量性―品牌资本成本与价值无 论采用公允价值计量属性还是非公允价值计量属性,都能充分可靠地加以计量.(3)相关性 ― 品牌资本信息与信息使用者的决策高度相关,能够满足会计信息需求主体对无形资本会计信 息的差异化需求.

2关系资本的确认. 马丁•,克里斯托弗指出:“人们的关注重点正从以交易为中心转向以关系为中心.”[ 5](409-410)Mohan指出关系是一项新的资本,将关系资本定义为蕴涵在公司与其顾客 、合作伙 伴、员工等所有关系中创造财富的潜力.[6](151-173)在智力资本的早期研究中 ,就有学 者将企业与其客户之间的关系定义为顾客资本,并将顾客资本作为智力资本的重要组成部分 .其后智力资本的研究将顾客资 本扩展到其他与企业价值创造相关的主体关系当中,提出合作关系概念 ,将组织与供应商、合作伙伴、网络成员等外部关系纳入合作 关系的范畴.⑧关系资本是企业为了维持利益相关者之间的长期交往、合作互利关系进行 投资所形成的无形资本,能使企业维持持续的竞争优势,强调的是企业利益相关者之间长期 互利管理的稳定性.由此可见,关系资本在维持企业现有的竞争优势、产生新的竞争优势以 及实现企业价值中具有举足轻重的作用.

关系资本的确认属于无形资本确认的紧密层次是因为:(1)可定义性―关系资本是企业利益 相 关者投入企业的关系资产,这种投入契约一般是隐性契约,只能从隐性契约的角度去发掘. (2)相关性―关系资本信息与信息使用者的决策高度相关,能满足会计信息需求主体对关系 资 本信息的差异化需求.关系资本确认不符合可靠性和可计量性标准:不符合可靠性标准是因 为关系资本信息对企业价值创造过程的反映和监督是不可验证的,不符合可计量标准是因为 无论采用公允价值还是非公允价值计量属性,都无法对关系资本的价值进行准确的计量.

(三)无形资本确认的松散层次 松散层次的无形资本主要包括道德资本和基础结构资本.

1道德资本的确认. 道德作为一种资本生产要素对企业价值创造的驱动作用和社会经济增长的贡献可以追溯到古 典经济学家对道德的论述,如斯密的“勤俭节约说”、西尼尔的“节欲说”、琼斯的 “积蓄储备说”和马歇尔的“等待说”.尽管古典经济学家以上论断 与马克思关于资 本起源的“暴力掠夺”说是尖锐对立的,但马克思也从未否认勤俭节约的美德是资本重要来 源的普遍性.尤其是伴随着世界各国人民的民族觉醒和各国法制的日益健全,要依靠掠夺来 实现资本的积累已是非常的困难.王小锡长期从事经济伦理学的研究,其认为:“道德也是 资本,是无形的资本,是渗透型、导向型和制约型的资本”.[7

该文是事业单位会计专业会计信息论文范文，主要论述了会计信息方面毕业论文的格式,与无形资本的识别与确认相关论文范文资料，适合会计信息及知识产权及可靠性方面的的大学硕士和本科毕业论文以及会计信息相关开题报告范文和职称论文写作参考文献资料下载。

2基础结构资本的确认.基础结构资本是企业在生产经营基础结构方面的投资而形成的一 种无形资本形式.其除了无 法满足无形资本会计要素的定义以外,还不符合可靠性和可计量性标准,仅符合相关性标准 (基础结构资本信息与信息需求主体对基础结构资本的差异化需求相关),故只能属于无形 资本确认的松散层次.

四、结束语

无形资本识别是确认的前提条件,但无形资本的识别结果并不等同于确认结果.无形资本识 别结果仅是无形资本作为资本生产要素的分类结果,而无形资本确认是对无形资本生产要素 这一会计对象所做的进一步分类,其目的是要将无形资本生产要素作为会计要素来加以反映 和监督.利用会计确认的“彩色模式”对无形资本进行确认,其确认结果如图3所示.☆

主要参考文献:

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[7]王小锡.论道德资本[J].江苏社会科学,2003(3).

[8]王小锡.道德资本论[M].北京:人民出版社,2005.

Identification and Confirmation of Intangible Capital He YunlongAbstract: In this article, intangible capital has been identifi ed efficiently from three dimensions of excess earnings, contracts and assets specificity. On the basis of identification, the article confirms intangible capital as the core level, the close level and the loose level with the “colorized mode” of accounti ng confirmation. The core level of intangible capital includes land tenure right capital, franchise right capital, intellectual property right capital and operation capacity capital. The close level of intangible capital includes brand capital and relationship capital. The loose level of intangible capital includes moral capital and basic structure capital.

Key words: Intangible Capital,Identification,Confirmation,Colori zed Mode