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摘 要：在可持续发展战略和低碳经济的方针下,本文对煤炭企业在环境方面的成本核算进行了分析和研究,论述了煤炭行业对环境的影响,介绍了环境会计的相关理论知识,分析了煤炭行业中存在的环境成本问题以提出煤炭企业环境成本核算的方法和建议.
关 键 词 ：环境成本；煤炭企业；核算
自20世纪60年代以来,经济的不平衡发展导致全球环境更加恶化,人们开始反思与审视自己的经济社会活动和发展行为.可持续发展方针的提出,启示我们在发展的过程中,必须保护环境,包括改善环境质量,保持地球生态的完整性,使人类的发展保持在地球承载能力之内.
我国是世界上第三矿业大国,矿产资源种类多,储量居世界第三位.中国经济的快速发展高度依赖于对煤炭资源的消耗.但是大量开发、利用煤炭的背后,却隐藏着巨大的环境、社会和经济代价.本文结合环境会计相关知识,以煤炭企业为研究对象,对煤炭企业的环境成本的确认和核算进行了探索,并提出了改善煤炭企业环境成本核算,加强环境成本控制的建议.
一、环境成本会计的内涵及特点
环境成本的理念可以分为宏观和微观两个部分：从宏观角度定义环境成本,是指产品生产过程中利用自然资源和生态资源使其价值减少的货币表现.从微观方面看,环境成本是指企业因履行环境保护责任,为降低生产经营在生命周期内的环境负荷,采取一系列环保活动所发生的支出和耗费.本文认为环境成本是企业为保护环境的活动而引起的由本企业承担并支付的,并且可以明确地以货币计量的,或者其他最终应该记入企业内部环境成本核算的成本.简单理解就是企业因为生产经营对环境造成的污染和对自然资源的消耗的一种补偿.
环境成本具有以下几个显著特点：（1）时间上的滞后性.由于自然界是一个均衡的有机整体,使得大自然中某一因素的变化在量上达到一定程度时才会发生质的变化而显现出来.因此,企业对环境的污染相对于产品的生产成本而言不会随着产品的生产而迅速表现,具有滞后性.（2）内容和方法的多样性.生态环境的组成部分是多元化的,所以环境成本也具有多样性的特点.企业的生产方式不同,每一个环节都可能产生对环境的影响,而这些成本并没有一致的标准来衡量,这就导致了环境成本内容的多样化,在计量各种环境成本时需要采用不同的计量方法.（3）计量方法的综合性.鉴于环境问题的特殊性,单纯使用货币指标已经不能满足会计计量的需要,非货币计量形式已经开始引入.
二、 环境会计的核算要素
环境会计要素应分为环境资产、环境负债、环境费用和环境收益等要素.（1）环境资产是指由于符合资产的确认标准而被资本化的环境成本.环境资产有狭义和广义之分.狭义的环境资产指对企业生产经营活动和环境活动发挥有效作用的企业环境资产.广义的环境资产包括自然资源和生态资源,并且还可以更加详细的划分为再生资源和不可再生资源等.（2）环境负债是指企业发生的符合负债的确认标准并与环境成本相关的义务.环境负债主要产生于已经存在或预期可能发生的与环境破坏有关的损失,在多数情况下难以确切的计量,所以常采用估计的方式.（3）环境费用指会计主体进行经济活动而耗费资源的转化形式.环境费用可以是企业的经营活动产生,也可以是其他非经营活动所产生.环境费用不仅能计算经济成本,还要包括机会成本、环境成本以及耗用资源和排污而被征收的生态环境补偿费、治理费、环境研究与开发费.（4）环境收益指在一定时期之内,环境资产给企业带来的已经实现或即将实现的,能够用货币计量的效用,以及由于企业环保行为而获得的收益.企业环境收益主要有两种来源渠道：一是企业治理环境污染产生的环境收益；二是企业环境资产本身所产生的环境收益.
三、煤炭企业环境成本的确认和科目设置
我国煤炭企业目前对环境成本的会计处理过于简单,不仅没能准确的反映产品的成本,反而虚增了企业的利润,忽略了隐性的环境成本,有的企业将环境成本列入本企业的管理费用或者直接将其按一定方法分配到全部产品成本中.有的企业还把环境成本作为制造费用平均分配到所有产品的成本中.企业在处理环境成本时只考虑简单的支付项目,发生时直接计入期间费用或营业外支出中.这些做法过于简单不规范,使本应该企业承担的环境成本转嫁给了社会,间接鼓励了企业以透支自然资源为代价谋取当前经济利益的行为.
煤炭企业环境成本的确认标准应该包括以下几项：（1）相关性.即指环境成本核算出的信息应当与企业经营者的经济决策相关,可以为企业的财务报表使用者提供能够反映企业状况的信息.（2）可靠性.就是确认的环境成本的有关信息要如实反映.（3）可计量性.即确认的环境成本应可以以货币形式进行计量.对确认结果可以使用一定的计量单位进行数量金额的计算.（4）可定义性.即确认的环境成本必须符合某个财务报表要素的定义.此外煤炭企业环境成本还应该满足与企业的交易或事项是否与环境保护活动有关；与环境保护有关的交易或事项是否能引起企业经济利益的流出；环境成本发生的金额是否能可靠的计量这三项确认条件.
本文认为煤炭企业应设置以下几项环境会计成本核算科目,为煤炭企业环境成本的核算提供基础.首先,设置一级科目“环境资产”账户,用以核算与环境保护活动有关的企业环境资产,如企业购入的环保用固定资产等.购入资产时借记“环境资产”,贷记“银行存款”、“应付账款”或者“环境支出”等科目.“环境支出”核算企业由于环境保护活动而发生的费用与支出,用于交纳罚款,购置环保固定资产,环境保护设备的年运行费用,矿井清理费用,环境影响赔偿费,排污费,降低污染和改善环境的研究与开发费用,职工环境保护教育费以及与环境有关的其他费用等.环境支出是一级科目,以下可以设置“资本性支出”“费用性支出”两个二级科目.“环境收益”用于核算,由于环境保护活动而引起的经济收益,如税费的减免,政府的补助等.关于环境收益的核算,发生收益时借记“银行存款”、“应收账款”等科目,贷记“环境收益”等科目.
四、完善煤炭企业环境成本核算的建议
鉴于以上内容的分析,笔者提出以下几点建议,以促进煤炭企业根据自身特点来建立和完善环境成本控制体系和核算体系.
1.制定环境会计准则和会计制度,健全相关法律法规
要想强化环境成本的核算,必须要制定相关的环境会计法规,将环境会计的核算、监督以及信息披露规范列入《会计法》中,以法律形式确定它的地位和作用.其次,要制定相关环境会计准则,在准则中明确规定环境会计要素,环境会计的确认、计量和披露标准,使环境会计核算操作规范化.
2.建立统一的环境成本控制中心
煤炭企业具有规模大,机构层次多的特点,只有在企业内建立一个统一的环境成本控制中心才能更好地使环境成本得到有效的控制,应该协调好企业内部各部门间的关系,做好对环境保护工作的监督.全面协调,统筹兼顾,避免各部门各自为政的无效行为.
3.选择恰当的环境成本核算方法
企业环境成本核算应该贯穿于整个生产经营过程.由于煤炭企业生产经营和成本核算的特点,建议环境成本核算结合一定的核算方法科学合理地进行核算,从而更有利于环境成本的准确核算、全面控制.