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2007年1月1日起,上市公司开始使用新的会计准则.在新准则中《借款费用准则》发生了很大的变化,它主要是重新规范了借款费用的会计核算和相关信息的披露,具体规范了借款费用的概念,借款费用资本化的原则,借款费用资本化金额的确定、开始资本化、暂停资本化、停止资本化的条件,以及有关借款费用的披露要求等. 新的会计准则与旧的会计准则相比,有哪些不同点?会给企业带来什么影响?自然成了人们关注的一个热点问题.本文将通过对新准则与旧准则的比较,就其中的一些问题进行探讨.
一、 新旧准则中借款费用的差异比较
借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本,包括借款利息、债券溢折价的摊销、辅助费用和因外币借款而发生的汇兑差额等.新旧准则关于借款费用的确定有较大差异,主要体现在以下几个方面：
1.应予资本化的资产范围
根据旧准则,应予资本化的资产是固定资产.而新准则规定,符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产、存货和无形资产等资产,如有些以船舶、大型设备为生产产品的企业发生的借款费用就应计入存货成本.
2.应予资本化的借款范围
根据旧准则,应予资本化的借款范围为专门借款,即为购建固定资产而专门借入的款项,不包括流动资金借款等.根据新准则,应予资本化的借款不仅包括专门借款,而且为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用一般借款的,应将一般借款中应予资本化的利息金额资本化.需要说明的是,新准则中的专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项.
3.借款利息资本化金额的计算有所差别
新旧会计准则中,借款利息资本化金额的计算方法是不变的,即每一会计期间的利息资本化金额,包括计算截至资产负债表日的累积资产支出加权平均数、计算资本化率和利息资本化金额.不同的是为购建或生产符合资本化条件的资产源于借入专门借款的,应当以专门借款当期实际发生的利息费用,减去将尚未动用的借款资金存入银行取得利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定.占用了一般借款的,企业应当根据累计资产支出加权平均数超过专门借款的部分乘以所占用一般借款的资本化率,计算确定一般借款利息中应予资本化的金额. 资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定.这一变化,对于某些企业来说,影响可能会很大.
4.计算借款费用扣除项目不同
旧会计准则中不考虑借款费用扣除用于短期投资所获得的投资收益,新会计准则允许借款费用扣除其用于短期投资所获得的投资收益.有些借入资金常常在发生符合条件的资产支出前,用作临时性投资.此种境况下,在确定本期应予资本化的借款费用金额时,将获得的投资收益从发生的借款费用中减去.比如说,计算专门借款当期实际发生的利息费用时,要按全部借款费用减去尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定.
5.折价或溢价的摊销方法和调整内容不同
旧准则规定,如果专门借款存在折价或溢价,应当将每期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额对资本化率作相应的调整.折价或溢价的摊销,可以采用实际利率法,也可以采用直线法 .新准则规定,借款存在溢价或折价的,应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价金额,调整每期利息金额.可见,新准则取消直线法,只允许采用实际利率法摊销,这样减少了企业的会计选择,使企业之间会计信息的可比性有所增强.
6.辅助费用的资本化及其金额不同
根据旧准则,因安排专门借款而发生的辅助费用,例如,银行借款手续费、承诺费和发行债券的手续费等,属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的,应当在发生时予以资本化；如果辅助费用金额较小,也可于发生当期确认为费用.根据新准则,专门借款发生的辅助费用,在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的,应当在发生时根据其发生额予以资本化.
二、借款费用资本化范围扩大对企业的影响
借款费用资本化范围扩大企业如果借款,会发生借款利息等各种费用.对于这些费用的处理,会计上有两种方式：一是将借款费用计入相关资产的价值；二是将借款费用确认为费用,计入当期损益. 借款费用的两种处理方式,对企业利润的影响是不同的.借款费用作费用化会计处理,会增加当期费用,减少当期利润；借款费用作资本化处理,会减少当期费用,从而增加当期利润.
三、新准则存在的问题
新准则把借款费用范围扩大,对于先进制造业是有利的.由于许多先进制造业公司的生产周期比较长,而且借款金额巨大,因此实施新会计准则,将会提升企业当前的会计利润,改善企业经营者的业绩考核指标,从而提高经营者扩大再生产的积极性.这体现了国家对先进制造业的扶持政策.
但是借款费用准则对企业专门借款利息资本化金额的计算做了从宽处理,这样,有的企业为了达到增加利润的目的,可能会通过银行的帮助将一般借款转化为专门借款,哪怕企业只将上述借款的很小一部分投入到工程项目中,也可以根据准则的规定将全部借款的利息予以资本化.