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一、现代税收概念的源起
税收是国家获得财政资助的有效途径,是国家机器维持与运转必不可少的物质基础.因此税收的改变往往能体现一个国家的变化,所以谈及税收概念的源起也就必须要与宪政国家的源起相联系.在进入宪政国家之前,税收就是统治者为了实现自身的阶级统治而利用手中的权力对臣民进行的强制性的征收,目的是为统治者提供必要的财力.而自1215年英国《自由大宪章》初步形成“无代议不纳税”的理念之后,无论是后来的光荣革命,还是美国因抵制英国印花税引发的独立运动、法国的会议,税收逐步摆脱政府单方面做出的决定,而成为国家公权力和公民私权利博弈的产物.在这期间政府的权力受到了极大的限制,同时为保证其顺利实施而产生的一系列及制衡的制度,开创了现代意义上的宪政与法治的先河——即强调“宪法至上”、“法律主治”“制约权力”“保障权利”的价值、原则和精神.在此后的发展过程中,代议制的最重要内容之一就是审议国家的税收是否合理.经过不断的实践与探索,逐步对以代议制为核心的各项宪政制度的完善,促进了法治的长足进步.可以说,税收推动了法治的产生与发展,是现代法治和宪政制度的源起.
但是正是因为税收与国家政权联系的过于紧密,一直以来,很多现代国家都将税收行为仅视为一种政府行为加以规制,从而使得税收在法律上的概念也直接援引财政学的租税概念,并没有形成真正意义上的法律概念.张守文教授将目前我国较具典型性的观点大致归纳为以下几种：1.税收是公共团体强制课征的税捐,至于是否对纳税人予以报偿则无关紧要；2.税收是政府根据一般市民的标准而向其课征的资财,它并不是市民对政府的回报；3.税收是国家为了满足公共需求而基于法律规定向私人课征的金钱.这几种概念无一例外的体现了从财政学角度审视现代税收,这与历史原因及税收为跨学科研究对象不无关联.
二、现行税收概念弊端及转变
“法学家们在满足于解释这一概念时却忘记了一个常识,即阐明法律概念时必须要说明法律上的依据.”也就是说,法学在对其研究对象进行描述是,应着重解释其法律特征,从法的视角审视其含义.从国家财政权力的角度定义税收只能立足于征税的表象,却忽略了法学与财政学之间的根本区别,因此也导致了许多制度的设计出现了偏差.
第一,现行税收概念侧重国家征税权而忽略了纳税人的权利保障,在制度设计时多为限制行规定,很少涉及纳税人主动争取权利实现的条款.现代社会税收的正当性应更为强调政府作为提供公共产品的主体,具有不可替代性,因此公民为了保障自己的权利得到进一步的实现,必须让渡一定的权利——主要为财产权.然而政府凭借其强制力,形成了与纳税人在力量上的鲜明对比.权力得不到限制就容易被滥用.上文中提到的代议制只是限权的一种方式,而纳税人权利如知情权、申辩权等的保障应与代议制等量齐观,即作为一项宪法规定的内容.所以,改变税收的概念即改变税收的价值取向,由以前的保障国家财政收入为主导,改为纳税人权利保障为主导,此应为现代法治条件下税收的应有之义.
第二,突出了税的征收却忽视了如何使用这一更重要的问题,在制度设计中也是只字未提公民如何知悉用税权不合理的情况,并能行使一定的权利救济.按整个过程来划分,税权课分为征税权和用税权.用税权作为同征税权相同地位的概念理应在税收的概念中被强调.同时纳税人的权利多为国家在用税过程中产生,因此,正如第一点所说,一方面要保障纳税人权利,另一方面要限制国家权力.“用狭义的租税概念构筑的税法立论,无论在形式上有多么完美,都无法对运用纳税人缴纳的租税来侵害或破坏纳税人和国民的生活和人权的行为,起到任何实质意义上的遏制作用.”而且,笔者认为,税收的征收权强调国家与公民利益的直接对抗,而税收的使用权则是导致所有对抗的根源.也就是说,使用权不受到限制,公民无法控制税收的去向,那么新的征收就会开始.因此,税收使用的是否恰当更能从根本上形成对纳税人权利的保障.发达国家的税收制度和法治之所以发达,根源就是所有公民都以一个纳税人的形式来控制国家的政策走向.所以,税收的概念中必须着重体现对用税权的规制,才能达到现代法治的要求.
综合以上两点,以及现行税收概念中的合理成分,法治意义下的税收概念应是指以人权保障为终极价值,以严格立法程序为基本方法,以规制征税权和用税权为基本理念,以无偿性为基本特征的一种国家征收内容.
三、现代税收概念转变的重要性
税收是连接公民与国家的最重要桥梁,现代税收是推动法治的产生和发展的重要因素.如果国家呼吁法治的建立,那么就必须从关系国计民生的税收入手,找到公权力与私权利的平衡点.而正如上文说述,税收现在仍没有真正纳入法治的框架中,其原因的基点就在于税收概念的定义错误.现代许多税收制度之所以存在弊端,就是没有真正弄清法治意义下税收的概念,从制度制定之初就出现价值上的偏差.现代税收的概念一日没有从法治角度入手,其一日就不能称作法治框架下的税收.所以现代法治的构建首先需将税收纳入其框架,其有着历史与现实的必然性.
（作者单位：安徽大学法学院）