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摘 要 ：会计学在很长一段时间内,被视为一门艺术,而随着对会计研究和理解的不断深入,人们逐渐倾向于接受会计是一门科学的观点.本文在此观点的基础上,引入了会计范式概念,对会计研究范式的发展现状进行了回顾,提出会计是具有多重范式的观点,并对会计学科未来的发展进行了简要展望.
关 键 词 ：范式 会计范式 会计研究方法 多重范式 理论探讨
一、引言
一直以来存在着会计是科学还是艺术的争论.西方会计职业界曾长期认为会计是一种不能公理化的“艺术”,美国会计学家詹姆士·库莱瑟（J.Cullather）于1959年提出会计是一种实践性艺术,因为会计主要依据执行者的个人判断和解释.美国注册会计师协会下属的名词术语委员会也曾将会计定义为：“会计是用独特方式并以货币对至少部分具有财务特征的交易和事项进行记录、分类和汇总,并对结果予以解释的艺术.”推崇这一定义的学者进而提出了所谓的会计“艺术论”.把会计视为一门艺术一度在理论界占据主导地位,但随着研究的不断加深,会计越来越显示出其科学属性,把会计作为一门科学进行研究的观点逐渐取代了“艺术论”,成为近来的一种趋势.会计既然作为一门社会科学,其理论的发展与完善也自然离不开其研究范式的发展变迁.类比范式的定义,所谓会计范式就是指会计研究者之间被共用的思考模式与知识框架.传统的会计理论研究一般遵循“命题+论证等于结论”的范式,目前这种传统的研究范式已经很难适应当前环境,因此,会计研究者需要适当转变思维模式与观念.本文对会计学研究范式的变迁做出简要回顾.
二、会计研究范式的变迁
（一）归纳法范式 所谓归纳法就是指由具体到一般,由实践推演到理论的研究方法.归纳法的特点通过对大量现象进行观察然后加以分类,从中概括出有关概念的内在联系,再将其表述为理论.
上图反映了归纳法的基本程序.由于会计在很长一段时间内曾被西方会计职业界作为一门“艺术”来对待,是会计人员的经验和判断在约定俗成的程序上的发挥,从而对会计的研究只是对实务中的各种惯例进行解释、论证和描述,不能进行概念界定与理论概括.在会计研究的初始阶段,基于“艺术论”的主导,会计研究采用归纳法是历史的必然选择.美国著名会计学家利特尔顿（A.C.Littleton）是归纳法学派的典型代表,他的名言“实务就是做事,理论就是解释”的观点,是对归纳法思想的高度概括.1953年,他在其著作《会计理论结构》中第一次较为完整的论述了会计理论的体系和结构,这被视为归纳法对会计理论研究的一个重要里程碑.美国著名的公认会计原则（GAAP）在早期的制定也主要采用归纳法,1938年成立的会计程序委员会（CAP）发布的总计51份《会计研究公报》都是在尊重实务与惯例的基础上,对现行惯例进行认可和选择.1959年成立的会计原则委员会（APB）继承了这一模式,并与1962年否决了在演绎法基础上的第一、三号研究公报,此后它所制定的准则,主要是基于现实的需要,对现行实务进行概括和调节,公认会计原则的制定进一步呈现出归纳性与描述性的特点.但基于时代的发展,会计作为一门科学的观念开始被接受,“艺术论”逐渐退出历史舞台,仅仅只对现有会计实务和惯例进行描述与归纳的研究范式已经不能满足时代的需求.会计必须建立一套科学、严谨的理论体系作为支撑,而归纳法由于其内在的缺陷,难以形成严密的理论体系,从而逐步被取代.
（二）演绎法范式 演绎方法是从基本命题出发,然后根据研究中的主题推导出逻辑结论,因此,演绎法在逻辑推理上要强于归纳法.演绎法是从基本的会计命题或前提开始,推导出用来指导或开发会计方法之基础的会计原则的逻辑方法,从而形成逻辑性与条理性很强的理论体系.用图可以表示为：
演绎学派认为,理论应该走在实务的前面,实务要以理论为指导,朝着理论所预见的方向发展,从而充分体现出理论的意义和作用.因此,理论不应是对现行实务的简单陈述和概括,而是对实务提出的一些规范性建议和方法,基于此,演绎学派又被称为“规范学派”.以演绎方法推导出的会计理论,其技术会涉及到原则、假设、目标,会计理论结构被认为是根据恰当的会计目标构建起来的目标、假设、原则和技术的序列.演绎法的研究并不是在归纳法研究消沉后才产生,在归纳法范式处于主导地位时,演绎法就在不断发展中.尽管不同的学者不一定采纳相同的演绎步骤,但那些主要以概念来支撑的会计学者们也许都可以冠之以“演绎理论家”的称号,比较典型的有佩顿（Paton）、坎宁（Canning）、斯威利（Sweeney）、斯普罗斯（Sprouse ）和莫尼茨（Moontiz）等.1922年佩顿在其出版的著作《会计理论—兼论公司会计的一些特殊问题》中采用的主要方法就是演绎法；美国会计学会（AAA）在1966年发布的《基本会计理论报告》中也曾试图用演绎法来构建会计理论框架.而演绎法范式又有两个子范式,即会计假设理论体系和会计目标理论体系.1962年会计原则委员会发布的第一、三号会计研究公报,其主体思想就是“会计假设—会计原则”,但会计的基本假设只是在特定的条件下适用,由于经济行为的复杂性,环境变化的多样性,会造成会计基本假设的松动,从而不能满足经济环境变化的要求,这就构成了这一研究范式的缺陷.基于此,会计目标理论体系的研究范式随之兴起,具有代表意义的是1971年美国注册会计师协会（AICPA）成立了由罗伯特.特鲁布罗德（Robert Trueblood）负责领导的“财务目标研究小组”,并于1973年提出了题为《财务报表的目标》（Objectives of Financial Statements）的报告（又称为特鲁布罗德报告）,这一报告具体列举了12项财务报表的目标,并将其分为6个层次的体系.随后,在1973年成立的美国财务会计准则委员会（FASB）,充分认识到财务会计目标对会计准则制定的重要性,于1974年首先发表了讨论备忘录《财务会计和报告的概念框架：对财务报表目标研究小组报告的思考》,开始以财务会计目标为起点研究财务会计目标的理论体系.标志着会计目标理论体系形成,是会计理论研究走向成熟的重要标志.