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摘 要 ：遇到会计政策变更事项,,企业应当如何处理相应的会计处理方法,主要有追溯调整法和未来适用法.本文首先介绍了会计政策变更事项的处理原则和选择处理方法的逻辑,然后以实例形式重点介绍了追溯调整法和未来适用法在会计处理中的应用.
关 键 词 ：处理原则；选择逻辑；追溯调整法；未来适用法；应用
一、会计政策变更事项的处理原则
在一般情况下,企业应在每期采用相同的会计政策,不得随意变更会计政策.企业只有在以下两种情况下才可以变更会计政策：一是依法变更,即当国家法律或会计准则等行政法规要求改变原有的会计政策,采用新的会计政策时,企业必须服从国家法规、会计准则的要求；二是自行变更,即当会计政策的变更能够使企业提供的有关企业财务状况、经营成果和流量信息更可靠、更相关时,应改变原有的会计政策.但是,企业在以下两种情况下采用新的会计政策不属于会计政策变更的范围：一是企业本期发生的交易或事项与以前相比具有本质的差别而采用新的会计政策；二是企业对初次发生或不重要的交易或事项采用新的会计政策.
二、会计政策变更的处理方法的选择逻辑
对于会计政策变更,企业应当根据具体情况,分别采用不同的会计处理方法：
（一）企业依据法律或会计准则等行政法规、规章要求,变更会计政策.分以下两种情况进行处理：法律或行政法规规章要求改变会计政策的同时,也规定了会计政策变更的会计处理办法,这时,应当按照规定的办法进行；国家没有规定相关的会计处理办法,则采用追溯调整法进行会计处理.
（二）由于经济环境和客观情况的改变而变更会计政策,以便提供有关企业财务状况、经营成果和流量等更为可靠、更为相关的会计信息,则应当采用追溯调整法进行会计处理.
（三）如果会计政策变更累积影响数不能合理确定,无论是属于法规、规章要求而变更会计政策,还是因为经营环境、客观情况改变而变更会计政策,均可采用未来适用法进行会计处理.
三、会计政策变更事项的会计处理方法的应用
(一)追溯调整法
追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策时,如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策,以此对相关项目进行调整,即应当计算会计政策变更的累积影响数,并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目.其步骤：1、计算确定会计政策变更的累积影响数；2、进行相关的账务处理；3、调整会计报表相关项目；4、附注说明.其中,会计政策变更的累积影响数,是指按变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有的金额与现有的金额之间的差额,即以下两个金额之间的差额：第一,在变更会计政策的当年,按变更后的会计政策对以前各期追溯计算, 所得到的年初留存收益金额；第二,变更会计政策当年年初的留存收益金额.会计政策变更的累积影响,是变更会计政策所导致的对净损益的累积影响,以及由此导致的对利润分配及未分配利润的累积影响金额,不包括分配的利润或股利.按新的会计政策计算确定留存收益时,应当考虑由于损益变化所导致的补交所得税或退回所得税, 即留存收益应当是税后数.
在运用追溯调整法的过程中,关键的一步就是累积影响数的计算,会计政策变更的累积影响数的计算步骤如下：1、根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；2、计算两种会计政策下的差异；3、计算差异的所得税影响金额（如果需要调整所得税影响金额的）；4、确定前期中的每一期的税后差异；5、计算会计政策变更的累积影响数.
【案例】资料：世纪公司管理部门从1999年12月20日开始使用的一项固定资产的原价为350000元,预计使用年限为10年（与税法规定的年限一致）,净残值为0,按直线法计提折旧.2002年1月1日改按双倍余额递减法计提折旧.该公司1996年起所得税税率为33％,所得税采用债务法核算,按净利润的10％、5％计提法定盈余公积金和公益金.
要求：
1.按追溯调整法计算折旧政策变更产生的累计影响数.
2.编制折旧政策变更有关的会计分录.
3.说明2002年会计报表相关项目的调整金额.
【答案】：
1、计算折旧政策变更产生的累计影响数1．按直线法计提的年折旧额＝350000÷10＝35000（元）；2000年、2001年两年累计折旧额＝35000×2＝70000（元）；2．双倍余额递减法计提折旧年折旧率＝2÷预计使用年限×100％＝2÷10×100％＝20％年折旧额＝固定资产原值×折旧率2000年折旧额＝350000×20％＝70000（元）；2001年折旧额＝（350000－70000）×20％＝56000（元）；两年累计折旧额＝70000＋56000＝126000（元）；3．折旧政策变更的税前差异累计数2000年税前差异＝70000－35000＝35000（元）；2002年税前差异＝56000－35000＝21000（元）；两年累计差异＝35000＋21000＝56000（元）；4．折旧政策变更对所得税影响的累计数2000年所得税影响数＝35000×33％＝11550（元）；2002年所得税影响数＝21000×33％＝6930（元）；两年所得税累计影响数＝11550＋6930＝18480（元）；5．折旧政策变更对税后影响的累计数2000年税后影响数＝35000－11550＝23450（元）；2002年税后影响数＝21000－6930＝14070（元）；两年税后累计影响数＝23450＋14070＝37520（元）.
2.编制会计分录
（1）补提折旧
借：利润分配―――未分配利润37520
递延税款18480
贷：累计折旧56000
（2）调整已提取的盈余公积
借：盈余公积――法定盈余公积3752（37520×10％）
―――法定公积金1876（37520×5％）
贷：利润分配――未分配利润5628
（3）2002年度会计报表相关项目的调整金额1．12月31日资产负债表相关项目年初数调整金额为：“累计折旧”项目增加56000元；“递延税款”借方增加18480元；“盈余公积”项目减少5628元；“未分配利润”项目减少31892元；2．2002年度利润表及利润分配表上年数的调整金额为：“管理费用”项目增加21000元（56000－35000）；“所得税”项目减少6930元（21000×33％）；“年初未分配利润”项目减少19932．5元（23450×85％）；“提取法定盈余公积”项目减少1407元（14070×10％）；“提取法定公积金”项目减少703．5元（14071×5％）.
3.未来适用法
未来适用法指对某项交易或事项变更会计政策时,新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项,即不计算会计政策变更产生的累积影响数, 也无须重编以前年度的会计报表.企业会计账薄记录及会计报表上反映的金额, 变更之日仍然保留原有金额,不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果,企业应当在现有金额的基础上按新的会计政策进行核算（不必调整变更当年年初的留存收益,只在变更当年采用新的会计政策）.根据披露的要求,企业应计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数.例如,企业原对存货计价采用先进先出法,由于物价持续上涨,按照会计制度的要求改为后进先出法.假如该企业于1996年1月1日变更会计政策,1996年1月1日存货帐面余额为890000元,这是在采用先进先出法基础上计算出的余额.在采用未来适用法时,存货帐面余额保持不变,仍为890000元,对存货采用后进先出法从1996年1月1日及以后才适用,不需要计算1996年1月1日以前按后进先出法计算存货应有的金额,以及对留存收益的影响金额.