预算管理十年:1999年~2023年预算管理状况

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对研究现状的判断评价是理论发展与学术创新的基础和起点,目前,我国企业预算管理实践已广泛展开,预算管理研究也已成为管理及会计理论研究的热点问题.而对研究的发展状况尚无系统的分析与明确的评价,基于此,本文拟以1999年~2009年我国财会主流刊物上发表的预算管理研究文献为样本,统计分析了我国预算管理研究数量趋势、研究状况及存在的问题,并对未来的预算管理研究提出了一些建议.

一、研究样本设计

（一）样本来源为了使样本更具有代表性,本文选择财务会计类核心期刊《会计研究》、《财务与会计》、《财会通讯》为样本的采集点,这些刊物具有较高的理论性和权威性.样本的区间为：1999年～2009年,因为在1999年之前,关于预算管理的研究很少.

（二）样本筛选1999年～2009年,以三种期刊上发表的题目含“预算”的关于企业预算管理方面的论文,不含综述,剔除关于政府预算、事业单位（高校等）预算的论文,其余皆选入样本库.

二、预算管理研究状况

（一）研究文献数量统计与分析经统计,1999年～2009年,三种刊物上符合条件的研究文献共181篇,分别是《会计研究》16篇,《财务与会计》51篇,《财会通讯》114篇.图1为1999年～2009年我国预算管理研究文献各年分布图（纵轴单位：篇）.

预算管理从20世纪80年代引入我国后,受计划经济管理模式的影响,并未得到行之有效的发展.真正意义上的现代预算管理实践和学术研究从20世纪90年代才开始.到1999年相关研究仍相当少,（如图1）,从2001年起,数量迅速增加,之后一直呈上升的趋势.掀起第一波热潮的原因,一方面是由于随着改革开放的不断深入和市场经济体制的逐步建立,企业对预算管理这一科学管理工具的客观需求所致.我国已有一些企业实行预算管理,如上海宝钢集团、邯钢集团等,还有许多企业打算实施预算管理.另一方面,与政府和社会的重视和推广密切相关.从2000年起国家相关部门先后颁发了一系列关于企业预算管理的文件.大量的研究力量开始倾注到预算管理研究中,但仍很多问题有待研究与探讨,预计研究热潮还会持续较长时间.

（二）研究内容与视角统计及分析从论文的题目、关 键 词、标题之中大体可以了解其主要视角、研究点、主要内容和所要解决的问题.本文根据题目、关 键 词及标题分析判断文献的主要内容与研究视角并进行相应分类,一些较难准确归类的,按其侧重点进行归类.经分析归纳,我国预算管理研究内容视角具体分类见表1.表1中八个方面内容与视角,具体分布情况见表2.

（1）对预算体系、预算控制、预算模式的研究是我国预算管理研究的重要方面,分别占了15%、12%、11%.可见,我国注重预算管理本身的研究,试图为企业科学构建、利用预算管理提供理论指导.王斌、李苹莉（2001）,于增彪、梁文涛（2002）,汤谷良、杜菲（2004）,谢册（2007）等对预算编制、执行、分析、考核等预算环节或体系进行了专门研究.以汤谷良、孙亮（2000）、李翔、曾颖（2001）,殷建红、张瑞君（2005）,谭文浩（2009）为代表的许多文献从控制角度对预算财务控制、预算内部控制、预算环节控制以及ERP下的预算控制系统进行了研究,且多与案例结合.王斌（1999）,阮银兰（2001）,万斌、竺素娥（2002）,毛家保（2003）,刘永明（2008）等研究了包括预算模式种类、资本预算、动态弹性预算模式在内的预算模式问题.（2）所占比例最大的是其他,即预算管理一般研究,见表2.这类文献在预算管理的理解、应用和推广方面发挥了一定作用,每年都有许多,尤其是在1999年～2004年研究起步阶段.主要是对预算管理定位、职能作用认识的探讨,以及预算管理实施过程中存在的问题及相应建议,一般以“认识”、“误区”、“注意事项”、“建议”为题,篇幅较短,泛泛而谈,多为规范性研究,也有部分结合案例进行研究.（3）国外学者针对变化的经营环境下传统预算出现的问题,进行了预算改进研究,也引起了国内学者的关注,但研究数量不多,多是对国外研究成果与发展的介绍与简单探讨,还有待丰富.潘飞、郭秀娟（2004）,冯巧根（2005）首先分别对作业基础预算与超越预算进行了研究,随后研究陆续增加,如程文莉（2004）,徐艳芳（2006）,张鸣、贾莉莉（2007）,顾宇娟（2009）.（4）以经济学、管理学理论为基础的研究并不是我国预算管理研究的主要方面.研究主要从契约观、博弈论、行为视角、组织视角、公司治理视角研究预算管理及其相关问题（预算松弛等）.如万良勇（2002）,林峰国（2004）,李志斌（2006）,程新生、李春荠等（2008）,高严（2009）等以理论为基础多角度展开研究,使研究可以站在较高的层次,更具理论深度.（5）集团公司预算管理研究虽然数量不算多,但的确是研究的一个重要方向.随着经济的发展,企业规模的壮大,我国形成了一大批集团公司,预算管理在集团管理中的重要性引发了相关理论的探索研究.研究集中在集团预算模式及预算体系框架的选择与构建上,尤其值得一提的是,于增彪、袁光华（2004）结合我国实践改进了卡普兰预算模式,构造了我国集团公司预算管理系统的框架.（6）预算管理现状判断包括实施状况的调查分析和研究状况的分析,研究结果为后来相当多的预算研究所引用,可见,这方面研究十分有价值,但目前却比较稀少.预算管理实施状况调查研究共3篇,分别是南京大学会计系课题组（2001）对全国范围企业、韦德洪（2004）对广西企业进行的问卷调查分析,以及胡俊南、徐晓阳（2007）对江西省大中型企业预算管理问题的分析.李志斌（2006）,马德林（2007）分析了2000年~2005年预算管理研究的状况.

（三）研究方法应用状况统计分析我国预算管理研究采用规范研究方法、案例研究方法、数量方法及实验方法.数量方法包括问卷调查和统计分析,统计样本中规范研究147篇,案例研究26篇,数量方法研究6篇,实验研究2篇,具体结构见图2.显然,我国预算管理研究80%以上采用规范研究方法,可以说,规范研究方法是我国预算管理研究的主流方法,广泛运用于预算理论问题的探讨,包括预算的认识、预算体系的构建以及预算存在问题的讨论、完善建议等.实证研究方法中使用最多的是案例研究方法,占了14%.研究结合案例对预算管理理论与实务包括预算的操作流程、预算模式构建、预算控制系统等做了详细的分析,研究的案例多为规模较大的制造企业,所涉及的行业包括电力、汽车、石化等.问卷调查与统计分析的数量方法研究中运用很少,共有6篇,仅占3%,其中3篇为问卷调查,3篇数量为统计分析,主要用于对我国预算管理实施现状和理论研究状况做出描述和判断.值得关注的是,邓传洲、刘俊勇、赵春光（2008）基于问卷调查,运用结构方程研究了预算考核执行、预算氛围和预算副作用之间的关系,作者利用问卷调查这种国外常用的实证研究方法,使其研究更具深度,独具理论价值,尤其值得其他学者借鉴.实验法亦属于实证研究方法的一种,是在一个模拟的环境中通过观察受试者（目前多以大学生和培训管理人员为主）的行为来检验假设的方法,也是国外预算研究的一种重要方法.运用此方法的文献共2篇,分别是程新生、李春荠等（2008）进行的参与式预算行为实验研究,郑石桥、王建军（2008）用实验方法研究在预算参与的情况下,信息不对称和报酬方案对预算松弛的影响.与其他研究相比,利用不一样的方法为预算管理研究得出了新的研究成果,对我国预算管理研究可谓有开创性意义.

四、预算管理研究存在的问题及完善建议

（一）预算管理研究存在的主要问题我国预算管理研究取得了一定成果,但总体处于初级阶段,与西方预算研究仍存在很大的差距,存在的问题主要包括：（1）研究主题脱离实践,主观色彩浓重.我国预算管理内容和视角较多,但研究主题多不是来源于实践,而是学者自己的主观想象,很多论题并非在实践中表现出来的或需要研究解决的,导致研究缺乏实践基础,现实指导意义也有限,这一点李志斌（2006）曾提出过.西方预算管理研究大多都有其现实背景,主题基本来源于实践,且富有深度.比如Low&Shaw（1968）提出预算松弛,就是经过两年多调查了某零售企业预算过程后发现的.Schiff&Lewin（1968）对预算松弛的研究也是基于对3家处于不同经济环境下的制造业公司的调查.（2）注重预算制度本身的研究,缺乏理论基础.预算模式、预算控制、预算体系以及预算一般性研究与集团预算研究,这些针对预算管理制度本身的研究占了全部预算研究的70%以上,而以理论为基础的预算研究却不多（见表2）.可见,我国预算管理研究缺乏与其他理论的联系,具有孤立性,易陷入就预算管理本身论预算管理的窘境（高严,2009）.相比之下,国外的预算管理研究大多以经济学、管理学理论为基础,在不同阶段都受到了理论的影响,经历了科学管理理论影响阶段、行为科学理论和权变理论影响阶段、经济学代理理论影响阶段以及战略思想和社会心理学为基础的发展阶段.这种研究具有系统性,能够站在较高层次,自然也就更具理论深度.（3）预算前沿研究不足.对学术前沿问题的研究状况很大程度上反映了学术研究的发展水平（如表2）,预算改进等前沿问题的研究在我国预算研究中占比不大,并且仍处于较初级的研究阶段,很多研究仅在国外的理论研究成果介绍引入的基础上,进行简单的探讨.说明我国对预算前沿问题,尤其是预算研究发展动态关注和研究不足.这与我国预算管理的实施与理论研究尚不成熟有很大关系,这些客观条件是限制预算前沿问题研究的一大原因.（4）研究方法特征明显,研究方法单一.多数为规范性研究,实证研究占比很小.实证方法中使用最多的是案例研究方法,但案例研究由于案例数量与条件的限制,可能存在外部有效性的问题.运用问卷调查法和实验方法的研究文献极少,且运用问卷调查法的研究仅是为了了解现状描述性统计进行的调查,并非多元统计分析收集数据的调查（高严,2009）.相反,在国外,问卷调查方法是被广泛地运用于预算管理研究中,并以此为基础进行多元统计分析.实验方法也是常用的实证研究方法,为研究取得了很多成果,Young（1985）,Waller（1988）对预算松弛的研究就是其中之一.可见,我国预算管理研究较少运用实证研究方法,且不能运用其进行深入研究,尚称不上真正的实证研究.

（二）预算管理研究完善建议针对我国预算管理研究的特征与存在的不足,为提高我国预算管理理论研究水平和实践能力,未来预算管理研究可以考虑从以下方面着手：（1）结合实践选择研究主题,以理论为基础进行研究.在研究主题的选择上应该联系预算管理实践,必要时进行深入实践调查,这样才能理论联系实际,增加研究的现实指导价值,形成一套适合我国实际情况的预算理论体系,而这也正是我国现在所缺乏的.在研究理论基础方面,应该多运用经济学、管理学、社会学和心理学等理论,避免就预算论预算的问题.也可以适当借鉴国外的研究经验,国外的预算管理研究理论基础主要包括：

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