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［摘 要］审计风险是指被审计单位的会计报表存在重大错报或漏报,而注册会计师（简称“CPA”）审计后发表不恰当审计意见的可能性.审计风险的控制和防范是会计师事务所管理的核心问题,也是审计理论界探讨的热点问题.本文拟就审计风险的形成原因进行分析,并提出控制和防范审计风险的策略和措施.
［关 键 词］注册会计师审计风险控制防范
一、审计风险的概念
《国际会计准则》对审计风险的描述为：审计风险是指审计人员对事实上存在错误的财务资料可能提供不适当审计意见的风险.我国审计理论界对CPA审计风险的定义为：审计风险是指被审计单位的会计报表存在重大错报或漏报,而CPA审计后发表不恰当审计意见的可能性.审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险.固有风险是指假设不存在相关内部控制的情况下,某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性.控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报,而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性.检查风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报,CPA在实质性测试后未能发现的可能性.
在审计风险的三要素中,固有风险和控制风险产生于被审计单位,与被审计单位的业务性质、经营方式和管理水平密切相关.CPA对固有风险和控制风险无法控制,CPA能够控制的是检查风险.CPA可以通过对被审计单位的了解,对被审计单位的固有风险和控制风险做出恰当的评估和判断,以此为基础,制定切实可行的实质性测试审计方案.通过控制检查风险把审计风险降低到可以接受的水平之内.
二、审计风险产生的主要原因
1.社会环境的影响
社会环境的影响主要来自于CPA审计所处的法律环境和经济环境.我国《独立审计准则》的颁布实施,一方面确立了CPA在独立审计中的法律地位,另一方面也明确了CPA应承担的法律责任.而《中国注册会计师执业准则》（2010）的重新修订实施,更体现了对CPA审计责任的进一步扩大.在国外,审计人员因发表了不恰当的审计意见而遭法律诉讼的案例日益增多.在我国,《刑法》、《公司法》、《证券法》及《注册会计师法》等法律法规都对CPA的法律责任做了明确的规定.随着政府机构和社会公众对CPA审计意见的依赖程度日益提高,CPA的审计对象和审计责任同时呈现出进一步扩大的趋势.
经济环境的影响主要表现在：随着经济全球化、企业集团化、业务复杂化、技术多样化的不断发展,审计对象和审计领域日益复杂,客观上使CPA的审计工作难度不断加大.同时,由于一些企业的经营管理者法制观念淡漠,道德与诚信缺失,为了追逐不正当的利益,故意粉饰企业的经营成果和财务状况,欺骗投资者、债权人及社会公众,人为地加大了CPA审计的风险.
2.审计对象的复杂化和审计方法的局限性
现代企业的显著特征是：企业规模不断扩大,经济业务不断拓展.面对纷繁复杂的企业经营资料,审计工作不可能面面俱到地详细查阅所有经营资料.现代审计方法的突出特点是在对被审计单位内部控制进行了解和测评的基础上实施抽样审计.CPA实施审计抽样时,无论是进行内部控制测试的抽样,还是进行实质性测试的抽样,客观上都存在着抽样风险―即抽样样本特征无法代表总体特征而出现失误的风险.
3．会计师事务所及CPA自身因素
中国注册会计师协会拟订的《会计师事务所质量控制准则第5101号―业务质量控制》,对规范会计师事务所的业务质量控制、明确质量控制责任做出了详细的规范.会计师事务所也按照行业标准制定和实施本机构的《业务质量控制制度》.但是,在执业过程中,由于各种各样的原因,导致会计师事务所及CPA未能严格执行相关的质量控制制度,疏忽了业务质量控制的要求和程序,从而造成工作失误,带来审计风险.
在自身因素中,既有主观方面的原因,也有客观原因.主观方面突出的问题是：部分CPA缺乏职业道德和责任心,在执业过程中不能保持应有的职业谨慎,随意简化审计程序、缩小审计范围等,导致审计结论出现错误.客观方面,一方面由于审计市场竞争激烈,一些会计师事务所为争揽业务,不考虑审计业务的性质及自身的专业胜任能力,盲目接受委托；另一方面,有相当数量的CPA业务能力差,缺乏应具备的相关知识,缺乏实践经验和分析判断能力,难以对审计资料和经济活动做出科学的判断.
三、审计风险的防范策略与控制措施
1.会计师事务所和CPA在执业过程中要始终保持谨慎态度,控制风险首先应从源头做起.会计师事务所在承接审计业务时,应充分了解被审计单位及其环境,包括行业状况、法律环境、被审计单位的性质、管理层的诚信度等情况.在对被审计单位充分了解的基础上,结合自身的条件和能力确定是否具备专业胜任能力.
2.会计师事务所要建立和不断完善质量控制和风险责任制度.质量控制是会计师事务所内部控制体系的核心,建立和不断完善质量控制制度并严格执行是防范控制审计风险的制度保障.实践证明,“复核制度”对会计师事务所的质量控制、风险防范发挥了重要作用.各级审计人员针对影响质量和风险的各种因素,各负其责、层层把关,及时发现和解决审计过程中出现的问题,从而保证审计质量,降低审计风险.
3.强化后续教育,加强业务学习,尽快提高CPA队伍的业务素质.我国CPA审计事业起步较晚,与发达国家比较处于相对落后的状态,与我国经济快速发展的要求不相适应.市场经济的快速发展对CPA审计提出了更高的要求,因此,尽快提高CPA队伍的业务素质是发展我国审计事业的迫切需要,也是防范审计风险的根本策略.
4.建立和完善风险保障机制.CPA审计面对社会公众,即使主观上严控风险,也不能绝对避免出现风险和承担法律责任.而且我国会计师事务所的规模普遍较小,经济实力较弱,承受风险的能力有限.因此,应采取多种风险保障办法,可以通过提取职业风险基金、购买CPA执业责任保险等渠道,积累抵御风险的能力.