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中图分类号：F812 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2011）02-210-02
摘 要 国家税务总局2008年12月印发了《企业研究开发费用税前扣除管理办法[试行]》的通知（国税发[2008]116号）,对企业研究开发费用税前扣除进行了详细明确.对于如何运用该项税收优惠政策,本人在实际操作运用中作了几点总结.
关 键 词 研发 加计扣除
一、研究开发活动的界定与立项
研究开发活动并不是指企业所有的研究开发活动,是有特定范围的,是指企业为获得科学与技术新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动.人文、社会科学类的研究开发,如科学史研究、行业发展研究、单纯的科学理论探讨发生的技术图书资料费、资料翻译费则不属于可以加计扣除的研发费用.
国税发[2008]116号文规定,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、工艺、产品（服务）,是指企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新取得了有价值的成果,对本地区（省、自治区、直辖市或计划单列市）相关行业的技术、工艺领先具有推动作用的研发费用才符合加计扣除条件.而企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）发生的费用,如外购技术专利直接应用不属于研究开发活动,而购进技术专利后在此基础上再进行的二次开发则属于研究开发活动.
国税发[2008]116号文规定,在申计扣除时,需向税务机关报送研发项目计划书、研发费用预算、总经理办公会或董事会关于自主研发项目立项的决议文件、委托合作研发项目的合同或协议等资料,因此自主研发项目立项需经总经理办公会或董事会决议,否则,该项目研发费用不能进行加计扣除.
二、研发机构的设立
国税发[2008]116号文规定,企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的,应对研发费用和生产经营费用分开进行核算,准确、合理地计算各项研究开发费用支出,对划分不清的,不得实行加计扣除.
根据这项规定,为了准确核算研发费用,用足用活加计扣除,避免不必要的涉税风险,企业应尽量成立研发机构.如果不成立专门的研发机构,一些研发费用和生产经营费用很难分清的项目,如果划分不清,则可能失去加计扣除的机会.特别是研发和生产经营过程中同时消耗的材料、燃料和动力费用,以及研发人员如果同时从事生产经营的话,其工资、薪金、奖金、津贴、补贴项目,就很难准确、合理地计算出研究开发费用的具体支出.如果划分不清的话,就将失去加计扣除的机会.如果成立专门的机构,专职的人员、专门的仪器设备,则可以很明显地分清可以加计扣除的研发费用.
另外,国税发[2008]116号文规定,企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的,应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用额.即使成立专门机构,多个开发项目的费用归集就有一定的难度,而如果多个开发项目分布于多个机构的话,举证、归集、核算的难度将进一步加大,环节也将增多,如果稍有失误,就可能使整个项目核算不准确,从而影响了加计扣除优惠的享受.
三、研发费用加计扣除的范围
国税发[2008]116号文规定,研发费用计入当期损益未形成无形资产的,允许再按其当年研发费用实际发生额的50%,直接抵扣当年的应纳税所得额；研发费用形成无形资产的,按照该无形资产成本的150%在税前摊销.除法律另有规定外,摊销年限不得低于10年.
可加计扣除的研发费用范围较高新技术认定管理办法规定的研发费用范围窄.可加计扣除的研发费用包括：1.新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费.2.从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用.3.在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴.4.专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费.5.专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用.6.专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费.7.勘探开发技术的现场试验费.8.研发成果的论证、评审、验收费用.
高新技术企业认定办法规定的研发费用除上述费用外,还包括研发人员与其任职或者受雇有关的其他支出、用于研究开发活动的仪器设备的简单维护费、设计费、装备调试费、办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费及研发设施改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用等.研发费用支出形成无形资产的,可直接计入当年的研发支出,但该无形资产只能在不低于10年的摊销期内,按无形资产成本的150%税前摊销.
根据国税发[2008]116号文相关规定,实务中间接发生的下列研发费用不能加计扣除：1.间接相关的技术图书资料费、资料翻译费.2.间接消耗的材料、燃料和动力费用.如公司用小汽车接送研究人员发生的燃料费.3.提供研发人员后勤服务的人员工资、薪金、奖金、津贴、补贴.4.用于研发活动的仪器、设备和软件、专利权、非专利技术等无形资产,以及用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备,不能有其他用途,如可同时作研发之外的用途,则不能加计扣除.
法律、行政法规和国家税务总局规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目,如礼品、礼金、赞助费等,均不允许计入研究开发费用.
企业委托给外单位进行开发的研发费用,凡符合加计扣除条件的,由委托方按照规定计算加计扣除,受托方不得再进行加计扣除；且受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况,否则,该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除.
四、研发费用的归集与核算
一是企业应当建立健全财务制度和研发费用管理制度,企业应按照财政部制定的会计准则和会计制度,在相关科目下,设置明细科目,核算实际发生的研发费用,并按研发项目设立项目台账,按照国税发[2008]116号文件附表的规定项目,准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额.
二是企业在一个纳税年度内进行多个研发活动时,按照不同开发项目分别设置明细科目和项目台账,归集可加计扣除的研发费用额.具体核算过程为：将研发支出设置为一级科目,在研发支出科目下设工资、薪金、奖金、津贴、补贴、技术图书资料费、资料翻译费、材料费、固定资产折旧费、软件摊销费、模具及工装制造费、试验费、研发成果评审论证费二级明细科目,并设研发项目辅助核算项,按研发项目归集核算发生的各类研发费用.年终时,将不能形成无形资产的研发费用直接转入管理费用；可形成无形资产的研发费用,若研发项目当年已完成结束就将该项目累计发生的研发费用转入无形资产,否则将研发费用结转至下一年度.
三是集团公司进行集中开发的研究开发项目,国税发[2008]116号文规定,其实际发生的研究开发费,可以按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊.在实务操作中,该研发项目的研发费用由集团公司分类归集,待研发项目完成时可按受益集团成员投资比例分摊研发费用.
四是对研究开发费用实行专账管理,按照国税发[2008]116号文件附表的规定项目,按研发项目准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额.
五、收集整理资料并及时备案
国税发[2008]116号文规定,企业应于年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送本办法规定的相应资料.申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的,不得享受研究开发费用加计扣除,主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整.因此,认为只要是发生的符合条件的研发费用,税务机关都应当允许加计扣除,形式上的资料并不重要的观点将会给企业带来不必要的涉税风险,要想享受加计扣除优惠,就必须保留和整理相关资料.上报税务机关的资料主要包括：1.自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算.2.自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单.3.自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表.4.企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件.5.委托、合作研究开发项目的合同或协议.6.研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等.
六、加计扣除的时点
实际发生的研究开发费,在年度中间预缴所得税时,允许据实计算扣除,在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时,经主管税务机关备案审核后,再依照国税发[2008]116号文件的规定计算加计扣除额.