内部控制体系的基础―控制环境

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【摘 要】文章从控制环境的含义引出控制环境是由组织和人两大因素相互作用,相互影响,动态结合而成的统一体这一观点.通过对实践中较普遍的几种认识误区的阐述,从组织和人两大因素阐述控制环境对企业内部控制体系的影响,提出优化控制环境应从组织和人两大因素入手,并通过实例加以说明.

【关 键 词】控制环境影响优化

在经过了包括世通和安然的巨型舞弊案以及《萨班斯―奥克斯利法案》的出台等几个历史阶段性事件,发展演化至今,如今的内部控制概念的基础目标包括对企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整提供合理保证,并在此基础上提高企业的经营效率和效果,从而实现其终极目标――促进企业实现发展战略（潘书军,2009）.

一、关于内部控制环境

内部控制的五个要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控,其中控制环境是内部控制体系的核心和基础.内部控制环境决定了其他控制要素能否发挥作用,是内部控制其他要素作用的基础.内部控制环境反映了董事会、管理层、股东和其他人员对内部控制的态度、认识和行动,它是企业组织的基调,主导和左右着组织内成员的控制理念,决定着内控的结果和成效.企业内部控制环境因素主要包括：公司治理结构、管理哲学与经营风格、组织结构、董事会、经营者素质和职业道德、企业文化、权责分配体系和信息系统（夏晨曦,2008）.

控制环境不外乎两个因素：一个是组织；一个是人.组织其实就是企业内部全体成员分工协作、资源调配及信息传递等综合能力的整合；人指的是构成组织的全体成员,在企业内部上到“董、监、高”,下到基层普通员工.控制环境就是上述两个因素相互作用,相互影响,动态结合而成的统一体.

二、实践中的几种认识误区

1.内部控制的完善程度与规章制度的多少成正比.

2.内部控制缺失导致滋生官僚作风,缺乏效率和人性.

3.在内部控制的责任归属方面,应主要由内审部门承担.内审部门不能也不应该直接参与内部控制程序的设计及实施,这是确保内审部门的独立性不受损害的前提及需要.内审部门可以适当提供咨询服务,在内部控制自我评估机制中,内部审计可以充当发起者和组织者的角色,内部审计在企业内部控制监督检查机制中,应当负责对内部控制的建立和实施情况进行监督检查,具体包括（但不限于）两方面工作：一是日常监督和专项监督；二是定期向董事会提交内部控制监督检查工作报告,为董事会的内部控制自我评估提供依据（张宗济,2009）.

以上几项认识误区,是目前我们在企业内控体系建设的实务中所遇到的比较普遍的现象.我认为,造成这些现象的本质原因是内部控制的基础――控制环境不佳,要解决这些问题也必须从优化控制环境入手,进而对企业整个内部控制体系产生积极影响.

三、控制环境对企业内部控制体系的影响

1.组织对企业内部控制体系的影响.笔者认为,组织对企业内部控制体系的影响体现在三个层面：组织结构、组织文化、组织形象.

（1）组织结构对内部控制体系的影响.组织结构就是组织对于工作进行分工、协作方法的描述,其表现形式包括组织机构图、流程图、工作手册、岗位责任制,等等.企业内组织架构的设计、人员之间的职责划分、权力分配及其执行和被监督、资源配置的合理性,它们的设计是否科学,都将对内控的实施产生重大影响.不同的组织结构描述了不同的权责分工及报告线,而不同的信息共享及传递方式又将影响到内部控制体系对各控制节点的关注程度的不同,进而影响到具体控制制度的不同.

（2）组织文化对内部控制体系的影响.企业文化是一种软制度、潜规则,被组织成员所认同并无形地影响着组织成员的思维方式和行为,是组织凝聚力的源泉.一个良性的企业文化其核心应体现正直向上的价值观,主要表现包括公平竞争、正当交易、财务收支规范化,管理当局以身作则、行为正直公正、遵守法律法规及公司制度、尊重和公平对待每一个员工,等等.组织文化既反映又影响员工的态度与行为,如果组织文化是有益的,那么内部控制体系一定要有利于弘扬这种文化.这些势必会对内控制度的制定、实施产生决定性影响.

（3）组织形象对内部控制体系的影响.组织形象又可进一步分为实际社会形象和自我期望形象.实际社会形象即社会公众及社会舆论对一个组织的真实看法和评价；自我期望形象即一个组织希望在社会公众心目中具有的对其的全部看法、评价及标准,其意义在于创造了组织内部发展的动力.一个珍视自我形象的组织必将是一个重视社会责任的组织,而这些最终都将体现在内部控制体系中.

2.人对企业内部控制体系的影响.首先,内部控制的设计、运行都离不开人的执行.《企业内部控制规范》要求全员参与内部控制,即组织中的每个人在内部控制体系中都有自己的岗位职责.人是构建内部控制体系的主体.其次,人又是内部控制体系所约束的客体.对人性本质的思考可以帮助我们发现及确定内部控制体系监管的要点,如果人性为善,则后天应该有不让其变坏的环境设计；如果人性为恶,则后天的控制就应重点关注对人性中贪欲的制约,因为人性的形成除了先天因素外,后天的外部环境起到了一个决定性作用.

四、控制环境的优化

1.结合企业实际,构建高效、科学的组织架构.企业内部机构设置没有统一模式,但高效、科学的组织架构应具有合理的职位层次,流畅的信息沟通,注重效率和愉快的合作关系.

2.逐步形成科学的经营理念及积极向上的企业文化.科学的经营理念为企业的长远发展确定了目标；积极向上的企业文化是企业凝聚力的基础,并能激励全体员工不断进取.它们既是规范全体员工行为的软制度、潜规则,又是企业形象的基本体现.

3.加强教育宣传,使全体员工对内部控制制度的执行达成共识.员工的积极性是决定内部控制体系运行成败的重要因素.再好的控制也会因员工的不理解、马虎、疲劳而丧失效率,此外,串通舞弊也会导致健全的内部控制部分或全部失效.因此,优化控制环境就必须坚持以人为本,注重人性化管理,关心员工生活和健康,加强职业道德教育,注重员工的正常需求,尽可能减少不正常的行为发生.4.建立良好的激励约束机制.企业“董、监、高”的带头表率作用在内部控制体系中起着至关重要的作用.优化控制环境必须提高企业领导特别是主要领导的综合素质.为此,应该形成一个约束与激励企业领导的监督机制,来引导企业领导的行为,提高企业领导的素质.某企业在遭受一系列由于失控导致的损失之后,终于下决心调整内部控制,尤其是优化控制环境.一是将原来管理理念落后的销售副总调整出领导班子,统一了管理团队的管理思路.二是加强宣传教育力度.通过宣传教育,在企业中自上而下地大力提倡和营造一种积极的“控制文化”.三是通过对原不尽合理的组织机构进行调整,对原来过于强势的销售部门加以适当限制,同时理顺部门报告线及信息沟通渠道,提高经营效率.具体包括：（1）将原来隶属于销售部的成品仓库,划归储运部；设置生产总监和销售总监,同时取消原直管销售的副总.（2）针对OEM业务,成立跨部门的OEM领导组,人员从制造部、储运部、财务部、销售部及售后服务部抽调,在销售旺季联合处理OEM业务.具体分工为：销售部人员负责客户订单处理及内部订单下达；制造部人员（兼任小组负责人）负责产能调配、OEM生产订单下达,其下辖各驻厂员负责数量核对及质量控制；储运部负责成品调拨及相关单据传递；售后服务部负责终端退货处理及相关单据传递；财务部负责单据处理及对账付款.上述人员仍隶属于原部门,同时OEM领导组直接向生产总监报告.四是以规范财务收支,管理当局以身作则为切入点,培养“正直与道德价值观”,力求逐步形成以此为核心的企业文化氛围.通过上述调整措施,企业有效改善了内部控制环境,并逐步扭转了原来的失控局面.

综上所述,当今的内部控制概念已不仅仅局限于内部会计控制,从内部控制的内涵而言,不仅仅是对财务报告的可信性提供合理保证的过程,还涵盖了对企业整个业务流程的监控及对企业经营效率和效果、对相关法规的遵循等具体组织目标实现过程的动态管理.这种“全控制”理念体现于当今内部控制无论是制度的设计、措施的实施还是效果的认定等诸多方面.而“全控制”的具体表现首先表现为企业控制环境的建设与优化.如果没有一个良好的控制环境,再好的控制措施都将流于形式.

（作者为审计室高级主管）

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