深化结构性减税的制约因素其化解路径

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〔摘 要 〕 深化结构性减税的制约因素主要包括：财政收入增长放缓与财政支出刚性需求间存在矛盾,税制结构不完善,各级政府唯财政收入的治税理念和量化的税收征管目标,现行税费结构中存在大量的非税收入.化解结构性减税制约因素的基本路径是：以优化财政支出结构和管理水平缓解财政收支矛盾的现实压力；以结构性减税为契机,推动税制结构完善,重构与地方财力分配机制；建立清费正税统一的联动机制,突破税费结构对结构性减税的限制性约束；更新税收征收管理理念与考核办法,实现依法征税.

〔关 键 词 〕 结构性减税,制约因素,化解路径

〔中图分类号〕F812.4 〔文献标识码〕A 〔文章编号〕1004-4175（2013）06-0093-04

结构性减税是“十二五”财税体制乃至经济改革的重要举措.结构性减税政策早在2004年全面取消农业税时期就已提出,到2008年,基于金融危机的背景,我国正式提出并实施了旨在刺激经济的“一揽子”结构性减税政策,作为新一轮反周期财政政策的闪光点,结构性减税提出伊始就备受各界关注,我国学者围绕结构性减税的内涵、功能定位与成效等方面进行了较为全面、深入地研究.实施五年来,结构性减税政策又经受了欧债危机、国内通货膨胀压力增大以及国内经济增速放缓等外部冲击,至2011年,随着营业税改征增值税从试点向全国范围的推开以及个人所得税费用扣除额从2000元调高至3500元,可以说真正意义上的结构性减税步入深水区,制约结构性减税实施的诸多深层次因素逐一显露.这些制约因素主要包括以下几个方面：

（一）财政收入增长放缓与财政支出刚性需求间存在矛盾.结构性减税政策实施的前两年,无论是GDP的增长还是税收的增长,都保持着良好的态势,尤其是当许多国家身陷金融危机泥潭时,我国税收收入实现了10%以上的高速增长,2009年经济保持了8%以上的增长速度,2010经济增速更是达到了10.3%,这为减税政策的实施提供了充裕的空间.而从2011年开始,结构性减税在运行中面临着和头两年完全不同的局面,在这一年我国先后调整了个人所得税起征点,推出了房产税试点,在上海开始试点营业税转增值税,并正式出台资源税试点方案,等等.而当前新一轮减税政策正面临着经济增长放缓,由此带来税源萎缩,财政收入增速下降的局面,无疑将削弱财政的承受能力.

从宏观数据来看,自2011年下半年以来,我国经济下行趋势明显.从表1中GDP分季度增长速度来看,我国GDP增速在2012年破八的基础上呈逐季回落趋势.进入2013年以来,在经济环境没有明显不利因素的情况下,我国经济仍呈下滑状态.经济增长放缓导致税源萎缩,由此带来税收收入乃至财政收入增速大幅度回落.据财政部网站消息,2012年初以来,全国公共财政收入从往年月均增长15%～30%迅速降至8%～15%,年均增长12.8%,比2011年同比回落12个百分点.从分季度的统计数据来看,2012年财政收入除四季度回升为19.9%（主要由于2011年四季度经济下行,基数较低的原因）,其他季度均呈现趋势性下滑,2013年第一季度财政收入仅增长6.9%,首次低于同期GDP增长速度.根据2013年财政预算,全国财政收入 126630 亿元,增长 8%,低于2012年全国财政收入同比增幅 12.8% 〔1 〕,与2010年和2011年全年公共财政收入增速21.3%和24.8%相比,回落幅度更大.与此同时,结构性减税正稳步推进,随着“营改增”在全国范围内的展开,结构性减税只会向前不会倒退,这无疑会使财政收入增速下降与结构性减税之间的矛盾凸显出来,加大了政策操作的难度.

另一方面,从财政支出来看,仍维持刚性需求,压力加大.未来我国的民生、社保、农民工市民化将需要增加巨大的财政支出.我国一直存在着民生支出相对不足的问题,改善民生是这些年政府工作的重点,也是积极财政政策的重要内容.在当前经济形势下,民生支出必然大大增加,同时,城镇化的发展需求也将使财政支出保持在高位运行.以2012年为例,累计财政支出125712亿元,比上年增加16464亿元,增长15.1%.〔2 〕财政支出增速远远超过同期财政收入,其结果必然是财政收支矛盾不断加大,如果没有切实可行的减支措施,必然会对税收收入提出更高要求.

在财政收入增速放缓,财政支出依然保持较高增长的背景下,财政收入和支出之间的矛盾无疑会制约结构性减税实施的力度,压缩结构性减税施展的空间,这是当前结构性减税实施中面临的现实约束.

（二）税制结构不完善.结构性减税是在既定的税制结构框架内实施,税制结构内生的稳定性限制了减税政策的选择空间,同时,作为有增有减的结构性安排,减税政策效应会通过税制结构的优化体现出来.由此,税制结构是构成减税效应的制度约束.

税制结构是一个复杂的整体,不仅包括直接税与间接税、流转税与所得税的关系问题,还包括税、地方税的结构问题；而且纵向来看,税制结构不仅包括各个税种内税制要素的安排与税种性质的关系问题,还包括税种间的组合与税类的性质及搭配问题.当前我国税制结构对结构性减税的制约关系表现在以下几个方面：

第一,税种设置的不完善及双轨特点制约着结构性减税的操作取向.由于1994年实行分税制以来,我国各税系内各税种设置普遍不完善,大部分税种还处于规范整合期,同时渐进改革所遵循的内外双轨制也需适时予以清理,由此导致结构性减税政策的内容更多地体现为各个税种的完善与整合,税制要素的调整与变动,呈现出效率色彩浓厚的规则平等取向,如全面取消农业税,内外资企业所得税、房产税、城市维护建设税制的统一,增值税全国范围内实现消费型转型,多次提高个人所得税起征点等,而对于具有实质公平意义、触动税制体系基本格局的“大手术”,如个人所得税综合制改革与社会保障税、遗产税开征等,却一直未有明显进展.

第二,间接税与直接税之间的比例不协调限制着政策选择与施展空间,制约着减税效应的发挥.自1994年实行分税制以来,我国实质上一直是以间接税为主的税制结构,期间虽然不断调整,但增值税、消费税和营业税仍然占到整个税收收入的一半以上,2012年三项税收占比为54.08%,而个人所得税和企业所得税占比分别为5.79%和19.54%.一方面,这种以间接税为主的税制结构,导致结构性减税的政策重心只能围绕流转税做文章,而具备良好反周期功效的所得税尤其是个人所得税占比的偏低,社会保障税的缺失限制了结构性减税政策的选择与施展空间.一般而言,以间接税为主的税制结构,在通货紧缩和企业亏损经营的条件下,降低税负的空间会十分有限.因为这种情况下再减免间接税,不仅会大量减少财政收入,而且有向下拉动物价的效应,对通货紧缩可能雪上加霜.而所得税具有熨平经济波动的“内在稳定器”的功能,当经济驶入下行通道,个人所得税通过自动降低税率累进级次,增加居民可支配收入,自发启动经济复苏.但目前我国间接税为主的税制结构,导致税制内在稳定经济的能力薄弱,而只能依赖下调流转税税负、频繁调整出口退税率、上调工薪所得项目费用减除标准等方式实施宏观调控.另一方面,间接税为主的税制结构制约着减税效应的发挥.一般地,当税制结构以所得税为主体时,减税效应更加直接、确定和明显；退税或提高免征额可以使多数人直接受益,而且政策力度越大,效果越明显.当税制结构以间接税为主体时,减税效应相对间接、迂回、不确定和不明显.比如我国以间接税为主体的税制结构,针对个人的直接税比重过低,使纳税人切身感觉不到真实的税收负担,影响着减税效应的发挥. 第三,与地方税收分配体制的失衡阻碍结构性减税的深入.目前我国的税收分配管理体制是1994年实行分税制后形成的,多年来一直存在着地方税体制不完善,缺乏主体税种的问题,这一问题在结构性减税进入深水区之后更加凸显,制约着结构性减税的持续深入.目前结构性减税的重头戏是营改增,虽然在增值税分成上现行的做法是保持地方政府原有的营业税所得份额,但长期来看,全部改征增值税的营业税将逐步从地方税体系消失,地方政府几乎没有主体税源.而目前地方税体系中,多是税收比重低的小税种,财产税和资源税占税收总收入比重2010年仅为7.8%,现行房产税税收比重2010年为6%,而且极不健全 〔3 〕,难以承担起主体税种的角色,因此,在目前替代性地方主体税种还没有完全确立之前,一般性转移支付依然不足的局面下,地方政府不可避免会产生由于“减收”预期而产生的消极心理抵触,不得不采用卖地、借债和乱收费手段弥补财政收入的不足.所以,如果不调整与地方财税关系,优化财力分布,结构性减税将难以推进.

（三）各级政府唯财政收入的治税理念和量化的税收征管目标.首先,唯财政收入的治税理念导致结构性减税的执行力受到掣肘.结构性减税对各级政府来说是一个新鲜事物,多年来,各级政府普遍对“增收”偏爱有加,对如何运用财政减收来发展经济,却没有经验可言.1994年分税制改革将税权逐渐上移之后,各地政府面对其事权膨胀与财力缺失的窘境,更加偏重于收入筹措的税收治理模式,税收的调节功能难以施展.虽然近年来我国力倡“绿色GDP”概念,但过分注重经济总量扩张与财政收入筹措的体制惯性仍然存在,尤其在当前我国经济增速出现明显下滑且下行压力持续增大的背景下,推行与完善结构性减税政策,其执行力会大打折扣.其次,量化的税收征管目标影响结构性减税的执行效果.在我国的税收征收体系中,税务机关属于垂直管理系统,既要接受上级税务主管机关的任务与指令,也要接受同级地方政府的管理与要求.税收征管目标是目前考核各级税务机关工作情况的重要指标.这一目标实践中又量化为具体的税收收入增长率.不仅上级税务主管机关以税收征收目标的完成与否,来考核该级税务征管机关工作的绩效、职工的福利以及领导的升迁,而且同级地方政府也以税收征收目标来要求辖区税务机关更多地实现收入,以增加本级政府的政绩.而税收增长目标的制定,并没有一个科学、规范的方法,大多为硬性指标,只增不降,即在经济状况较好情况下制订的税收收入增长速度较高,而在经济状况低迷时制订的税收收入增长速度却难以降下来.这样导致在经济不景气的情况下,税收征管机关为了完成征管目标,加大对企业的税务稽核力度,严格适用征收标准,甚至出现征“过头税”、“预征税”等现象.科学的税收治理模式应该减少这种自由抉择的政策空间,但是目前税收征管的这一矛盾却直接影响到结构性减税政策运行的效果.

（四）现行税费结构中存在大量的非税收入.我国当前的财政收入结构除税收之外,还存在大量的非税收入,如行政事业性收费、社会保障基金、政府性基金、预算外收入以及各部门地区自制规章、自收自支的名目繁杂的制度外收入.从本质上来说,不管称为费还是税,都构成纳税人的真实负担.税外负担的大规模存在,不仅推升了宏观税负水平,而且严重影响减税实效性的发挥.我国进行结构性减税的直接目的在于从总量上降低企业和居民的负担水平,最终达到刺激经济发展的目的.如果结构性减税的实施只局限于现行税种的调整与完善,缺乏对非税收入的规范管理,在目前存在大量非税收入的现实国情下,地方政府很可能在税收减少的预期影响下,转而依靠收费来保障财政收入,出现此消彼涨的局面.据财政部数据显示,在我国当前财政收入增长放缓的同时,非税收入却出现超常增长,2013年1～4月份地方非税收入 1062 亿元,同比增长7.7%,高于同期财政收入6.1%的增幅.如果扣除房地产税收增幅对地方财政收入增幅的支撑因素,地方非税收入增幅远远大于税收收入增幅 〔1 〕.非税收入的大量增长挤占了结构性减税的有效空间,抵消了结构性减税的政策实施效果.

为进一步强化结构性减税政策实施的有效性,应正视当前制约结构性减税政策实施的诸多因素,只有有效地化解这些制约因素,结构性减税才能得以推进.鉴于此,除去结构性减税自身政策设计外,可以从以下四方面来化解：

一要以优化财政支出结构和管理水平缓解财政收支矛盾的现实压力.当前我国财政分配领域所处的情况是既要实现“减少税收”,又要“增加公共福利”,那么可行的方法是必须通过提升债务及赤字水平来实现.我国的实践也验证这一做法,2013年我国拟安排财政赤字1.2万亿元,比2012年增加4000亿元,赤字率达2%左右.虽然这一指标相对还比较安全,但实际中各级地方政府已存在大量的隐性“地方债”,而且债务和赤字一旦失控,可能将国民经济拖入衰退的陷阱.鉴于此,我们可以从财政支出结构的调整和提高管理效率两方面来寻求解决的途径.一是调整财政支出结构,严格控制行政管理支出.政府行政管理支出主要包括国家管理机关、行政事业单位、公检法系统及各种驻外机构等运行的相关费用,此类费用既不像经济建设类支出那样能够直接推动经济发展,也不像社会性支出那样能够直接提高社会公共福利水平,而是在政府履行职能过程中产生的,性质上是一种任何运行系统都无法避免的运行成本或“沉没成本”,政府行政成本水平越高,同等财力水平下,对财政社会性支出的挤出效应就越大,这显然不利于增加公共福利水平.当前形势下,配合结构性减税的实施,首先应从各级政府开始厉行节约,严格控制“三公”经费,优化财政支出结构,把钱用在那些利长远、惠民生的重要事项上去.二是提高财政支出管理水平.财政支出管理水平越高,财政支出中人员经费、公用经费及社会保障支出的资金使用效率越高、资金流失越少,即“少花钱多办事”的能力越强,显然有利于减少税收,增加公共福利支出.

二要以结构性减税为契机,推动税制结构完善,重构与地方财力分配机制.结构性减税推进中涉及的税制不完善问题,既是制约因素,也是下一步结构性减税的路径,以结构性减税为契机,推动税制改革,重构政府财力的收入与分配机制成为解决与地方间财力与事责不对等关系的核心内容,也是全面落实结构性减税政策的必要条件.首先,通过结构性减税推动与地方重新分税的制度建设.科学配置税种,依据民生需要的程度和社会公共管理的实际归属来优化税收分享,与地方民生相关度大、更有地方特性的税种,应该增大地方的权限.同时,以正式制度的形式推动增值税和所得税两大税种的分成改革,配合两项税种税率的降低实现与地方财力的纵向再配置.其次,完善地方政府收入体系建设.稳步推进适合国情的房产税实施与开征,建立起地方主体税种,实现地方政府财权和事权的匹配,同时,建立规范的地方政府举

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三要建立清费正税统一的联动机制,突破税费结构对结构性减税的限制性约束.在推进结构性减税的同时,应依法推动结构性“减费”,展开非税收入的规范化管理,建立减税与减费的联动机制,从制度层面上突破税费结构对结构性减税的约束,切实增强结构性减税的减负效果.如果一边减税,另一边却千方百计地增加行政事业性收费,此消彼涨,必然会抵消减税政策的效果.近些年,我国相关部门不断加强对行政事业性收费、政府性基金等非税收入的管理.但是,非税收入无论是规范性上还是透明性方面,都还需要加强.从立项到征收,都必须经过严格的程序,收取的费用也要严格做到专款专用,防止各级政府部门以“乱收费”作为增收的途径,从而保障结构性减税的效果落到实处.

四要更新税收征收管理理念与考核办法,实现依法征税.税收征管制度对税法的具体落实起到保障作用.现行以税收增长率为税收征管目标的方法不能有效保障结构性减税的实施,反而对其造成制约.解决这一问题的关键是更新征管理念,建立科学的征管方法,真正做到依法征税.按照税法规定的范围、税率来征收,而不是按计划指令来征税,不是“按指标征税”,因此,在税收征管阶段,一方面,各级税收管理部门要更新税收征收管理理念与考核办法,摒弃税收征收目标与征管机构职工福利、领导政绩挂钩的做法,不再将税收收入增长作为对税收征管机构、政府考核的依据,以避免税收征管机构“过头税”以及违规征税行为的发生.另一方面,建立科学规范的税收征管机制.随着税制结构的调整以及国、地税征管范围、内容的变化,运用现代信息技术,革新税收征管机制.真正做到既不多收也不少收一分钱税,真正实现税收的法治、公平原则.