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摘 要 ：第一部分介绍了我国保税区的发展历程,并对我国保税区的的功能设计及其发展阶段进行了简要地回顾,第二部分介绍了我国保税区税收优惠政策的演变历程,并对我国保税区现有的税收优惠政策进行总体评价,指出存在不足之处,第三部分从中国（上海）自由贸易试验区为营造相应的监管和税收制度环境展开,介绍了现行出台的配套税收政策和有待落实的税收政策.
关 键 词 ：保税区,自贸区,税收优惠
一、我国保税区的发展概况
改革开放以来,为了推动对外开放的进程,我国采取了一系列措施发展外向型经济,如建立经济特区,经济开发区等开放措施,保税区作为新生物也应运而生.通常,人们将保税区定义为：保税区是海关所设置的或经海关批准注册的特定地区,国外商品在海关监管下,可暂时不用交纳进口税存入保税区内,如是出口则不需交纳出口税,若进入国内市场销售,则必须交纳进口税.保税区是根据我国经济发展战略需要,进一步发展外向型经济和逐步探索自由经济区运作方面与国际惯例接轨,借鉴国外自由经济区的发展经验基础上成立的,是适应跨国公司运作和现代物流发展需要的新兴区域,是我国目前开放层次最高、政策最优惠、功能最齐全、区位优势最明显的保税监管区域.
1990年6月,国务院正式批准设立了我国第一个保税区――上海外高桥保税区.它是目前我国开放度最高和自由度最大,也是唯一实行全封闭隔离的自由经济区,在关税政策等措施方面最接近国外自由贸易区模式.1990年至1996年间,国务院共批准成立了15个保税区,具体是：上海（外高桥）、天津港、深圳（福田、沙头角、盐田）、广州、大连、青岛、张家港、宁波、汕头、厦门、福州、海口、珠海等城市的保税区、洋浦开发区.
二、我国保税区税收优惠政策存在的问题
（1）从税收优惠的结构上看,现行的优惠政策存在普遍性优惠多,特定性优惠较少的状况.我国保税区的税收优惠政策的主要对象是外资企业,对中资企业优惠较少.
（2）在优惠形式上,主要采取的是降低税率、定期减免、退税等直接优惠方式,对加速折旧、投资抵免、专项费用扣除等间接优惠运用较少.直接优惠方式虽然简单易行,若投资者居住国不承诺予以税收抵免的税收饶让政策时,优惠政策并不能实际发挥应有的效果.直接优惠政策对盈利企业24是有利的,但不利于前期投入大、高风险的高新技术产业、基础产业、能源交通等项目的激励.
（3）出口退税政策不完善,增加企业运营成本.《出口货物退（免）税若干问题的规定》（财税字[1995]092号）规定：自1995年7月1日起,对非保税区运往保税区的货物不予退（免）税.保税区内企业从区外购进货物时必须向税务机关申报备案增值税专用的有关内容,将这部分货物出口或加工后再出口的,可按本规定办理出口退（免）税.这一规定彻底改变了原来从非保税区运入保税区的货物视同出口的政策,只有货物实际销售离境后才能申请退税.目前除一些实行“区港联动”的保税物流园及出口加工区实行入区退税外,保税区仍未能享受这一政策,无形中增加了保税区内企业的运营成本.
（4）在产业优惠方面,税收优惠政策未能体现产业导向.现行的优惠政策实行的是一种普惠制优惠政策,产业导向功能明显不足,如凡是生产性的外商投资企业均可享受15%低税率的优惠.
（5）从税收优惠政策的立法层次来看,国家尚未制定统一的保税区税收政策.目前涉及保税区税收优惠政策的法规有三个层次：一是国家各有关部门出台的政策法规,二是地方人大和政府出台的政策法规,三是各保税区管委会和所在地海关及相关部门出台的政策措施.实行属地原则,造成了各保税区税收优惠政策不统一：在特区内的保税区实行特区的税收优惠政策,开发区内的保税区实行开发区的税收优惠政策,优惠政策的不一致,个别保税区为了获得更多的税收优惠政策引用外来投资,还实行财政补贴,导致保税区间税收竞争的加剧,不利于保税区的健康发展.
三、中国（上海）自由贸易试验区之税收图景
(一)已出台的配套税收政策
以下是已出台的配套税收政策：
1、进口税收规定.财政部、海关总署和国家税务总局于2013年10月15日联合发布《关于中国（上海）自由贸易实验区有关进口税收政策的通知》（财关税[2013]75号,以下简称“75号文”）.75号文在保留了普通保税区政策的基础上,借鉴了天津东疆保税区租赁飞机的优惠政策以及横琴、平潭综合实验区的部分政策.
2、非货币资产对外投资的企业所得税规定.财政部和国家税务总局于2013年12月2日联合发布《关于中国（上海）自由贸易试验区内企业以非货币性资产对外投资等资产重组行为有关企业所得税政策问题的通知》（以下简称“91号文”）.
91号文中5年递延纳税的规定实际上是在上海自贸区内延续了原《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）中的类似规定.
(二)有待落实的税收政策
《总体方案》中的下列税收政策还有待于具体文件的出台：
1.《总体方案》规定对试验区内企业以股份或出资比例等股权形式给予企业高端人才和紧
缺人才的奖励,实行已在中关村等地区试点的股权激励个人所得税分期纳税政策.但是,《财政部、国家税务总局关于中关村、东湖、张江国家自主创新示范区和合芜蚌自主创新综合试验区有关股权奖励个人所得税试点政策的通知》（财税[2013]15号）尚未涵盖上海自贸区.该股权激励个人所得税分期纳税政策如何在上海自贸区适用尚待进一步规定.
2、《总体方案》规定“完善启运港退税试点政策,适时研究扩大启运地、承运企业和运输
工具等试点范围”.目前启运港退税试点政策主要依据《财政部、海关总署、国家税务总局关于在上海试行启运港退税政策的通知》（财税[2012]14号）和国家税务总局关于发布《启运港退（免）税管理办法》的公告（国家税务总局公告2012年第44号）的规定.启运港退税试点的适用范围是“从青岛、武汉（以下合称启运地）启运报关出口,并由上海浦海航运公司、中外运湖北有限责任公司承运,从水路转关直航运输经上海（以下称离境地）洋山保税港区（以下称离境港）离境的集装箱货物”.因此,启运港退税政策如何在上海自贸区适用有待进一步规定.
3.《总体方案》还规定“在符合税制改革方向和国际惯例,以及不导致利润转移和税基侵
蚀的前提下,积极研究完善适应境外股权投资和离岸业务发展的税收政策”.境外股权投资和离岸业务发展的税收政策是一个比较新的提法.该原则性规定是否为在上海自贸区进行税收政策的创新开辟了一个新的空间有待观察.
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（作者单位：上海市华东政法大学,上海 200444）