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独立审计失败是指注册会计师不遵守独立审计准则开展审计业务,并发表与所审计的会计报表实际情况不相符的审计意见.2001年安然公司的审计失败就是业内人士的共同教训.
一、独立审计失败的危害
(一)影响投资者的正确决策,给社会公众带来投资风险
传统经济学曾假定所有市场的参与者都拥有完全的信息,然而事实上,由于审计失败使审计信息质量不理想,市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中,信息供给和拥有越不完全,不确定性的程度和风险就越大,决策失误也就越多.审计失败的发生,会影响审计报告使用者的决策行为,并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果.
(二)影响审计的客观公正,降低了社会公众的期望值
独立、客观、公正是注册会计师职业道德的基本要求.审计失败必然降低社会公众对审计结论的期望值.投资者和债权人对注册会计师的公信力产生怀疑,这就不仅仅是个别注册会计师的公信力在市场产生负面影响,而是整个注册会计师行业的公信力都将受到人们的质疑.
(三)加快审计业务流失,削弱会计师事务所的可持续发展能力
审计失败的产生将使客户利益受损,其良好的关系将无法长久地维持.会计师事务所也无法健康地可持续发展下去.
(四)使委托人对经济责任的控制失灵,使审计丧失功能意义
由于审计失败,委托人不能借助信息全面地观察企业的状况,无法借助财务指标来衡量和评价代理人工作的主观努力程度.不能有效地鉴定信息的供给质量.那么,审计的经济监督、经济鉴证和经济评价都将无法发挥作用,从而丧失功能意义.
(五)给事务所带来审计法律责任,使事务所卷入经济诉讼案件
事务所免除审计责任的唯一途径是按照审计准则的要求开展审计工作.而审计失败,就是因为视审计准则为儿戏,冒险顶风而上,所以其直接后果是在法律“深口袋”原则的要求下不断地被作为“被告”,卷入因为被审单位出现风险问题的一系列经济诉讼案件中.
二、独立审计失败原因
(一)审计独立性的缺失
独立性是确保审计质量的关键所在.然而,独立性经常受到“逐利性”的威胁和瓦解.在南方保健一案中,安永是否保持实质独立,正受到各方的质疑.目前中国上市公司的公司治理结构情况决定了会计师事务所无法独立,违反了注册会计师行业设立的初衷.随着公司经营权和管理权分离,会计师事务所作为第三方机构出现,本该是独立的,但会计师事务所要审计的对象成了聘用者,这种情况下,很难保证会计师事务所对上市公司经营管理层保持独立性.
(二)注册会计师应有职业审慎的缺少
审计失败一般是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而对严重失实的财务报表发表了错误的审计意见.现实中还存在另外一种现象,即注册会计师遵守了审计准则,但却发表了错误的审计意见,这种情况被称为审计风险.由于现代审计大量运用抽样技术,审计风险不可避免.但如果在执业过程中严格遵循独立审计准则,恪守应有的职业审慎,审计失败是可以有效防范和避免的.
(三)巨大商业利益的驱使
巨大的商业利益必然会驱使会计师事务所去迎合其雇主的需要.会计师事务所与被审单位已形成事实上的商业合作伙伴,这是现行审计制度存在的最大漏洞和缺陷.也是导致审计失败的根本原因.
(四)被审计单位提供虚假的会计信息
制造会计信息的现象,近几年已变得十分突出,并呈上升之势.会计信息的失真必然降低信息的质量和使用效率,而且严重地影响和干扰了正常的社会经济秩序.我国著名会计学家杨时展教授提出的“天下欲乱计先乱,天下欲治计乃治”精辟见解,警示我们必须高度重视会计信息的质量问题.
(五)注册会计师职业道德意识薄弱
遵守职业道德是每位注册会计师的责任和义务.但许多时候,注册会计师在职业道德方面遵守不够.事务所之间的恶性竞争及部分注册会计师在利益驱使面前违背职业道德现象,等等原因导致注册会计师在职业道德方面遵守不够.当既得利益远远少于发表“标准无保留意见”所得到的诱人利益时,一些注册会计师往往会选择后者.
(六)审计报告的不真实表达
审计报告的不真实表达,通常来自注册会计师的过失或欺诈.主要原因有：(1)职业道德素质低下；(2)专业胜任能力不够；(3)对客户经营情况了解不够；(4)审计程序不妥等等.无论过失还是欺诈,都是由于注册会计师没有严格遵守《独立审计准则》的要求而形成错误的审计意见,给报告使用者造成损失,这就是审计失败.
(七)质量控制制度不健全
实际上,许多事务所的业务质量控制制度不健全、落实不够,各自为政的情况并不少见.按照审计准则的要求,审计报告的完成要经过项目经理、部门经理、主任会计师复核,但“中天勤”“银广厦”的审计只进行了两级复核,可见其质量控制制度不健全是失败的导火线之一.
三、独立审计失败的对策
(一)加强注册会计师审计的独立性
注册会计师审计的独立性是把双刃剑,如果用好了就会使审计业务得到事半功倍的效果.注册会计师的审计应是独立于被审计单位和社会公众的第三者,为了保证注册会计师的审计独立性,不能让注册会计师对企业的一些东西了解太深透,注册会计师不能为企业提供除了事务所业务范围以外的其他业务,更不能允许会计师事务所的注册会计师违背职业道德准则到被审计单位去任职.
(二)加强注册会计师应有的职业审慎的教育
加强注册会计师职业道德监管,倡导建立以诚信为核心的与市场经济体制相适应的道德规范,对于提高注册会计师的审计质量有十分重要的意义.在执业过程中,保持应有的职业谨慎和合理的职业怀疑态度对工作勤勉负责并持之以恒,同时培养注册会计师“法律约束为基础,道德规劝为引导”的审计思想.
(三)改变会计师事务所受雇于被审企业的现状
改变会计师事务所受雇于被审企业的现状,由监管机构通过招标方式,综合考虑参与投标会计师事务所的信誉、有无违规记录、资质、实力、内部管理水平等综合因素,并在适当考虑各会计师事务所已承担审计业务量与其实力配比的基础上,为被审企业选择合适的会计师事务所.其中会计师事务所的信誉应作为选择的首要因素,有重大违规记录者将被一票否决,至少在一定期限内不允许再承接大公司和上市公司的审计业务.这是目前可以选择的最佳方案.
(四)从源头治理企业提供的虚假会计信息
我们不但要建立会计信息质量复核体系,实施内部审计监督,加强会计核算的合法性,严格会计工作人员的从业资格；还要加强市场环境和市场秩序的治理和整顿,建立科学的公司治理结构和组织管理机制,建立科学的激励机制和约束机制并强化刚性法律法规的“硬约束”.
(五)加强注册会计师职业道德意识
在全行业着重开展以职业道德为核心内容的诚信教育,积极开展事务所和注册会计师诚信档案的建设工作,建立注册会计师失信和处罚的记录、披露制度,使不诚信的事务所和注册会计师受到市场的惩罚.把诚信档案与行业的监管和资格管理结合起来,将诚信档案记录作为业务考核和资格管理的重要依据,加大注册会计师的个人责任,提高注册会计师的独立性和风险意识,从而增加注册会计师遵守职业道德的压力.
(六)加强事务所内部质量控制
为加强事务所内部的质量控制,首先要签定审计业务约定期书,取得管理当局声明书,对注册会计师和客户的责任、业务的性质、范围等予以明确；其次,要正确地运用分析性复核程序,在审计程序全过程实施严格的质量控制；第三,要恰当地编制良好的工作底稿,收集充分恰当的证据,多分配审计资源于高风险的审计领域,对审计工作底稿实行复核制度,对重大问题实行报告制度并为审计助理人员提供正确的督导.
近年来,我国上市公司会计舞弊问题严重,1995-2000年共有17家上市公司舞弊案.在这些案件中审计失败问题倍受关注,分析审计失败的危害及产生的原因,并采取有效的应对措施是会计师事务所减轻审计责任的有效途径.
(作者单位：广州城市职业学院)