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中图分类号：F230 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2011）03-233-02
摘 要 随着事业单位的不断改革及新政策、新规定的相继出台,事业单位财务会计环境产生变化,会计准则及制度在内容上出现了许多新情况,现行事业单位会计制度已越来越不适应形势发展的需要,必须对其进行改进,才能建立符合中国特色的事业单位会计制度.
关 键 词 事业单位 会计制度 改革
一、关于事业单位的会计核算基础的思考
现行的事业单位的会计制度规定,一般情况下,事业单位对经营性业务采用权责发生制作为记账基础,对于非经营性业务采用收付实现制作为记账基础,不进行成本核算.由于不计算成本,难以对非经营性业务进行正确的使用绩效评价与考核.同时,实际工作中经营性业务和非经营性业务经常不易明确区分,这使得费用难以合理分摊,造成成本不能准确核算,不利于事业单位的内部管理和国家预算资金的有效使用,导致单位财务报告不能全面反映单位资金运动,会计报告的信息不够完整.
采用权责发生制作为会计核算的基础,从而,真实、准确地反映一个单位的实际财务状况和结果.根据权责发生制原则,收入只有在事业单位提供服务时才加以确认,而且在事业单位接受服务以后,就应该将相应的业务确认为当期费用.只有遵循权责发生制原则,将应收未收的收入、应拨入实际未拨入的款项以及应付未付的费用全部纳入账内反映,充分考虑各种市场风险,尤其是市场价格向下变动的资产,计提相应准备金,事业单位的财务报告才可能真实、完整地反映本单位的财务状况和运行成果.在此基础上,对事业单位财务状况和工作业绩做出的综合评价才能够更具有准确性、真实性和客观性,事业单位编制和执行的财务预算才能够更加有效地发挥财务控制手段的职能.
二、关于事业单位的会计核算原则的思考
谨慎性原则要求在会计核算时不得多计资产或收益,也不得少计负债或费用.对于会计信息质量的要求上,现行的事业单位会计制度没有要求贯彻谨慎性原则,如对资产不计提资产减值准备,这样容易造成高估资产的价值,虚增资产等.特别是随着市场经济的迅速发展,事业单位必将引入市场机制,如果没有贯彻谨慎性原则,事业单位将因此面临更多的市场风险.
事业单位要适时引进谨慎性原则、划分收益性支出与资本性支出原则和实质重于形式原则,这些原则对于会计信息使用者正确理解事业单位的财务状况具有重要意义.
三、关于事业单位的会计科目设置的思考
现行事业单位会计科目的设置,一是围绕事业单位日常开展事业活动所发生的收支事项而设置的事业收支核算科目；二是围绕事业单位为弥补经费不足而面向市场参与生产经营活动而发生的收支事项设置的事业单位经营收支核算科目.现行会计科目体系虽然考虑了事业单位资金运作的一般规律,对事业单位走向市场可能出现的对外投资、非独立经营核算内容也作出了规定,却忽略了市场经济体制下事业服务市场的资金运作的特殊规律,造成事业单位科目体系上的某些空白.由于制度没有设置这方面相应的核算科目,致使接收投资的各单位在这方面的账务处理随意性很大,如不加以规范,容易带来一定程度上的混乱.
应在事业基金总账科目下增设子科目即二级科目,以专门用来核算外单位投入的货币资金、材料及无形资产.
四、关于事业单位的固定资产核算的思考
目前,事业单位没有像企业一样对固定资产计提折旧,这种处理方式使得负债表反映的固定资产价值虚增,只能反映出固定资产的原值,反映不出固定资产的当前价值,也使固定资产的有形损耗和无形损耗支出与收入不能配比.《事业单位会计制度》规定按事业收入和经营收入的一定比例提取修购基金,用于固定资产维修和更新.但事业收入和经营收入的取得与固定资产的维修和更新之间没有必然联系,按收入的一定比例提取修购基金不能如实反映事业单位固定资产的损耗程度.而且,由于事业单位在提取修购基金时要列入支出,购置固定资产时,也要列入支出,从而导致事业单位支出的虚增,影响应交所得税的真实性.
取消修购基金计提制度,建立事业单位固定资产折旧计提制度.购置固定资产时也不必按资金来源列支,可直接借记“固定资产”科目,贷记“银行存款”等资产类科目.计提固定资产折旧时,宜采用直线法计提折旧,借记“事业支出―折旧费”科目,贷记“累计折旧”科目.通过计提折旧,不仅可以较为客观地反映资产净值,还可以均衡支出,积累基金,将资产购置支出在若干会计期间平均分摊,减轻大型资产购置压力.
五、关于事业单位的会计报表
目前,事业单位会计报表,不仅无法反映事业单位预算的执行情况、无法揭示固定资产的净值、无法揭示支出的净值和,而且不利于信息使用者特别是单位内部管理者做出正确的财务决策.其后果是,在报表附注中对各项收支只反映实际发生数,而没有反映实际发生数与预算数之间的差异,这势必对信息使用者了解事业单位的预算执行情况极为不利,甚至造成误导；报表中所反映的资产和净资产价值也都远远大于其实际价值,信息使用者从报表信息中难以真正了解事业单位的实际资产和净资产状况,无法合理分析事业单位资产使用的潜力,也不利于同类事业单位之间的横向比较；按事业单位类别汇总反映的支出情况并不能真正反映社会资源的分配情况,在这种情况下产生的事业单位汇总报表信息还有可能会对宏观经济决策造成误导；事业单位的收支情况表不能完整地反映的流入、流出及增减变动情况等等.
第一,将事业单位“会计报表”改称“会计报告”为宜.现行制度将反映事业单位财务状况和收入情况的书面文件称为事业单位会计报表,显然“会计报表”的称谓与事业单位向外提供文字信息,非货币信息的内容不一致,也与事业单位提供的附注、财务情况说明书的实际不相符,容易引起误解.
第二,改进资产负债表的内容和格式.现行事业单位资产负债表以“资产+支出等于负债+净资产+收入”为编制基础.资产负债表提供的是事业单位一定时点的财务状况,是静态的财务信息；收入支出类项目反映一定时期事业单位的财务成果,提供节余的构成,是动态信息,作为会计报表,都要具有各自的侧重点,把两者放在同一张报表上有些混乱.并且事业单位还要另行编制收入支出表,资产负债表这样设置与收入支出表重复.
第三,在资产负债表中的资产方增加“累计折旧”和“固定资产净值”两栏,同时设置“累计折旧”科目,由于事业单位固定资产购建支出已经在购建当期直接列支,因此事业单位在计提固定资产折旧时不应再作为支出入账.通过以上处理,可以相对真实地反映出事业单位固定资产的净值.
第四,在不改变事业单位收支情况表基本结构的情况下,在收支情况表中增设“本年预算数”和“实际与预算的差异”两栏对各项收支实际发生数与预算数之间差异的反映,不仅有利于国家宏观经济管理部门、政府有关管理部门和单位内部管理部门了解事业单位预算的执行情况,而且有利于事业单位改进预算管理工作,提高预算编制的科学性和预算执行的严肃性.
第五,建议增加流量表的内容,以便反映事业单位一定期间的流入和流出的整体情况,为单位领导层理解和资金运筹提供基础资料,表式可适当简化,可只限于范围；适当增加表外信息的披露,建议将本单位的建设单位会计报表所反映的内容纳入（或并入）到整个资产负债表中进行全面反映,还要考虑到是否增加会计政策变更、资产负债表期后事项和报表附注等内容.事业单位会计改革对建立社会主义市场经济条件下规范、符合国际惯例的会计模式和运行机制有着重要意义.但是,只要我们不断解放思想、开拓创新、勇于实践,同时借鉴各国会计制度改革的经验,就一定能建立更加完善、更加科学、更加符合国际化要求适合中国国情的事业单位会计制度.