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摘 要 ：增值税的八种视同销售行为,无论会计上如何处理,均要计算缴纳增值税.但缴纳增值税的视同销售行为并不意味一定要交企业所得税,这是因为会计准则对收入的确认规定和企业所得税对收入确认的规定有差异.本文基于企业所得税法和新企业会计准则对增值税八种视同销售行为的税务和会计处理做出分析.
关 键 词 ：增值税 视同销售 确认收入 纳税调整
一、“视同销售”行为在增值税法、所得税法和企业会计准则中的相关规定
(一)“视同销售”在增值税中的规定
增值税暂行条例规定,单位或个体工商户有下列行为之一的,如：将货物交付其他单位或个人销售的；销售代销货物；实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送另一机构用于销售的,但机构设在同一县（市）的除外；将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目；将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费；将自产、委托加工或购进的货物作为投资或分配给股东及无偿赠送等八种行为,应作为视同销售货物行为计征增值税.
(二)“视同销售”在企业所得税法中的规定
企业处置资产根据所有权是否分离分为内部资产处置和外部资产处置,外部资产处置应按规定作为视同销售并确认收入,如：用于市场推广或销售、交际应酬、职工奖励或福利方面；以及股息分配、对外捐赠和其他改变资产所有权属等方面.企业发生的内部资产处置,如：将资产用于生产、制造或加工成另一产品；改变资产的结构或性能；改变资产用途；将资产在总分机构之间的转移及其他不改变资产所有权属的行为,不视同销售不确认收入.
(三)会计准则和所得税法对确认收入的规定
收入准则规定,企业销售货物只要同时满足下列条件的就可以确认收入：一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；二是企业既没保留与所有权相关的管理权,也没对已售出商品实施控制；三是收入的金额能够可靠地计量；四是相关的经济利益很可能流入企业；五是相关的成本能够可靠地计量.
所得税法对企业收入确认的规定,从来源上看既包括货币形式也包括非货币形式,主要有销售产品提供劳务、转让财产提供让渡资产使用权、股息红利等收入.此外企业销售收入的确认,还必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则.
对比会计准则和企业所得税法对收入的确认是存在差异,会计准则确认收入强调相关的经济利益很可能流入企业,而企业所得税法对收入的确认不强调“相关的经济利益很可能流入企业”这一条.而对比增值税条例和所得税法对视同销售的概念也是不同的,企业所得税确认收入是参照所有权是否转让及实质重于形式,增值税条例是按照货物是否转移和环节来征收的.也就是说,在会计核算上,如果一项销售业务它的经济利益不能确定是否流入企业时,在会计上是不确认收入的,只按成本结转,而在增值税的规定中,只要该行为是增值税视同销售货物行为,即需要按计税价格（公允价值）核算销项税额,如这一视同销售行为也是所得税视同销售行为,则还需要进行所得税纳税调整.再如一项销售业务,满足会计确认收入条件,则会计确认销售收入,结转销售成本,同时核算应交增值税的销项税额,若这一视同销售行为也是所得税视同销售行为,则无需进行所得税纳税调整.
二、 增值税“视同销售”行为会计与税法确认的差异分析
(一)将货物交付其他单位或个人代销
增值税暂行条例规定,将货物交付其他单位和个人代销,在收到代销清单时,视同销售货物,按规定计算缴纳增值税；该行为符合收入确认条件,在会计上委托方应确认销售收入,同时结转相应的成本.而该项行为也符合所得税法确认收入规定,不需进行纳税调整.
(二)销售代销货物
增值税暂行条例规定,受托方将货物卖出时,即发生纳税义务,按规定计算缴纳增值税；销售代销货物也符合收入确认条件,受托方在销售时是不确认收入的,而是计入“应付账款”,在收到委托方支付的手续费时才确认收入.该项行为也符合所得税法对收入确认的规定,不需要进行纳税调整.
实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送另一机构用于销售的,但机构设在同一县（市）的除外.
增值税暂行条例规定,对两个以上机构（不在同一县市的除外）,将货物从一个机构移送给另一机构用于销售的,应当视同销售行为,按规定计算缴纳增值税；在会计准则规定方面,该移送行为不能给企业带来经济利益的流入,不确认收入；在所得税法上的规定,因属企业内部资产的转移,其实质是所有权还在企业内部,不确认收入.由于会计和所得税都不确认收入,因此不需要进行纳税调整.
(三)将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目
增值税暂行条例规定,将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目,要计算缴纳增值税,从会计角度看,货物在企业内部使用,货物的所有权没有发生改变,且不能带来经济利益流入企业,不确认收入；所得税也不确认收入,因此不需要进行纳税调整.
(四)将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费
增值税暂行条例规定,将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费,要计算缴纳增值税,企业所得税和会计准则对该行为均视同销售,确认收入,因此不需进行纳税调整.
(五)将自产、委托加工或购进的货物作为投资
增值税暂行条例规定,将自产、委托加工或购进的货物用于投资,要计算缴纳增值税,依据实质重于形式的原则,企业所得税和会计准则对该行为均视同销售,确认收入,因此不需进行纳税调整.
(六)将自产、委托加工或购进的货物分配给股东
增值税暂行条例规定,将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者,需要计算缴纳增值税,该行为在会计和所得税法规定中都视同销售,符合收入确认规定,因此也不需进行纳税调整.
(七)将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送
增值税暂行条例规定,将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送给其他单位或个人,要计算缴纳增值税；从会计准则上看,该项行为虽然货物是流出企业,但没有给企业带来经济利益的流入,会计上不确认收入；但所得税法规定资产所有权一但发生转移,需要确认收入,因为会计和所得税法在收入确认规定有差异,该项行为需要进行纳税调整.
三、结束语
综上所述,对增值税视同销售的八项规定来看,增值税的视同销售不等于企业所得税规定的视同销售,有可能该行为在增值税方面要计算缴纳增值税,但在计算企业所得税时却不用缴纳.从会计和企业所得税在确认收入方面看也存在差异,如果会计和所得税确认收入同步,则不需要进行所得税纳税调整,否则就需要进行所得税纳税调整.通过下表1可以很直观的发现这一差异.只有将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送给其他单位或个人的业务需要进行纳税调整.