山西煤炭运销集团转型期会计管理体制改革

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摘 要：山西煤销集团公司处于转型发展的重要时期,而现阶段集团的会计管理体制极大地束缚了集团公司的快速发展.因此,文章在分析山西煤销集团公司会计管理体制现状及存在问题的基础上,对会计管理体制的改革模式进行了分析,并结合山西煤销集团公司的特点提出了采用会计集中核算模式进行会计管理体制的改革.

关 键 词 ：山西煤销集团公司 会计管理体制 会计集中核算

中图分类号：F234.3 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2011）12-175-02

山西煤炭运销集团有限公司（以下简称煤销集团）是在原山西省煤炭运销总公司的基础上通过重组改制的国有控股有限责任公司,集团下设11个地市级子公司,98个县级子公司,25个控股企业.2009年山西省政府主导煤炭资源整合,煤销集团作为山西省煤炭资源整合七大主体之一,兼并重组矿井447座,整合后矿井将达165座,规划能力13590 万吨/年,到“十二五”末,煤销集团煤炭产量将突破1亿吨,煤炭贸易量将突破3亿吨,销售收入将突破2000亿元.煤销集团改变了以煤炭物流为主业的格局,将出现煤炭生产和煤炭物流齐头并进的态势,资产规模和盈利能力都比整合以前有了质的飞跃.此次全省煤矿资源整合是煤销集团转型跨跃发展的重要契机,那么在这关系煤销集团公司转型发展的关键时期,作为此次资源整合二级主体的11个地市级子公司的会计管理体制如何改革才能适应转型发展的需要,跟上转型发展的步伐,是非常重要的问题.

一、山西煤销集团会计管理体制现状及存在的问题分析

煤销集团是一个运营时间在30年以上的老国企,其经营体制和管理理念一直无法从计划经济时代的影响下完全摆脱出来,从而造成了各地市级公司的会计管理体制一直沿用“自我管理型”,即各单位自主设立会计机构,任免会计人员并对会计人员进行日常管理的一种会计管理模式.随着煤销集团逐步建立现代企业制度与资源整合工作全面深入推进,各地市级子公司的“自我管理型”会计管理体制已无法与现代企业制度相融合,更无法满足煤销集团转型跨跃发展的需要.其存在的缺陷日益暴露出来,主要表现在以下几个方面.

1.双元控制主体弱化了会计控制.煤销集团所管辖的地市级子公司为煤销集团全资企业,集团基本建立了现代企业制度,所有权为国家,其生产经营者为煤销集团委派的个人.在两权分离的情况下,国家通过控制经营者的任免和报酬来控制企业,达到投入资本保值增值目的.经营者通过控制企业的经营权实现企业利润最大化,以完成受托责任.所有者和经营者之间虽然是一种委托―被委托关系,实际是企业的共同控制主体.会计信息是他们的沟通工具.所有者通过会计信息可以及时了解企业的经营和财务状况,评价经营者的经营业绩并对经营者实施必要的干预.经营者为完成受托责任,利用会计信息进行控制、决策,最终又利用会计信息报告其行为结果.由于客观存在着“代理人风险”,理论和实践中又无法设计出一种完美的契约来消除.因此,经营者和所有者之间在目标、利益上存在差异,这种差异导致会计信息成为决定双方切身利益的关键.在现行会计人员管理体制模式中,会计人员自身利益的实现牢牢掌握在经营者手中,经营者成了现实的会计控制主体.而所有者对经营者的控制则主要是通过由经营者所提供的财务会计信息来实现的.为了粉饰自身经营业绩,各种虚假会计信息便应运而生{1}.

2.公司内外部的监督机制不够完善.注册会计师和财政、审计部门的监督是外部性的,只能从外部监督促使公司提供真实公允的会计信息.此外,这种监督还是事后性的,无法做到事前、事中监督.因此,在强化外部监督的同时应建全内部监督机制.没有发挥内部会计的控制和监督职能,这是公司在会计职能方面存在的一个突出问题.从公司内部的会计监督主体来看,到目前为止,只有极少数公司设有内部审计机构,多数公司没有内审机构或虽有内审也受公司领导部门的限制和影响,不能很好地发挥监督作用.会计的基本职能之一就是实行会计监督,以保证会计信息的真实准确,保证会计行为的合理合规.一般来说,内部会计监督要求会计人员对本公司的经济活动进行全面的会计监督,但是有些管理者常干预会计工作,会计人员受制于管理者,以及受利益驱使,往往按管理者的意图行事,使会计的监督职能几乎无法进行.

3.全面预算执行不严.随着预算改革在各地市级子公司的推进,全面预算在公司经营管理中得到了加强,但控制能力仍很薄弱.主要表现：一是预算编制内容不完整,全面预算内容应涵盖公司经营活动全过程,包括筹资、采购、生产、销售、投资等诸多方面,但多数公司是侧重内部成本控制的预算,采购和销售虽有预算但随意调整情况较多,而投融资业务基本没有预算.二是公司管理层对全面预算重视不够,预算执行不严.由于管理层和各部门对预算的必须性认识不足,工作不按照预算执行、任意调整预算指标、超预算后处罚过轻等情况,大大削弱了全面预算的刚性控制力,严重影响预算控制效果.

由于这些问题的存在,不仅不利于公司自身的发展,也在一定程度上阻碍了煤销集团的转型与快速发展.因此,各地市级公司会计管理体制的改革势在必行.

二、会计管理体制改革的主要模式

现阶段有关会计管理体制改革的主要观点有“会计委派制”、“财务总监委派制”、“会计集中核算制”等.

1.会计委派制.当前关于会计委派制的表述莫衷一是,但基本上是从会计委派主体、会计委派范围和会计委派职能三个方面对其内涵进行阐述的{2}：

第一,从委派主体来看,有观点认为,会计委派制是指“国有企业的有关管理部门以其所有者身份向国有企业派出会计人员,并授权其代表派出机构监督国有资产经营和财务会计活动的监管制度”.也有观点认为,会计委派制是指“国有企业会计人员由企业上级主管部门或财政部门委派任用的管理制度”.还有的认为会计委派制是“政府部门和产权管理部门以所有者身份,委派会计代表政府和产权管理部监督国有单位或集体企业资产经营和财务会计情况的一种制度”.

第二,从委派范围来看,有观点认为会计委派单位应仅限于国有企业,没有必要涉及到行政事业单位；有的观点则认为应该在国有企业、行政事业单位以及农村集体经济组织实行会计委派制；还有的观点认为企业集团内部委派会计不属于会计委派制的研究范围.

第三,从委派职能来看,相当一部分人认为向被委派单位委派的对象是会计人员,其主要职能是核算与监督,他们认为会计委派制就是指“委托人通过向企业委派会计人员以改变在原有会计人员管理体制下企业经营者轻易操纵会计账务的弊端,使委派的会计人员能站在委托人以及社会公众的立场上公正、客观地处理会计事务,从而达到尽量避免会计信息失真的目的”,“并授权会计人员监督所在单位会计行为和其他经济行为的一种制度”.也有的人认为,被委派的会计人员的主要职能是监督与管理,更有甚者认为被委派会计人员的主要职能是监督,但这只是针对向国有企业委派财务总监而言的.

综上所述,可以认为：会计委派制是在国有企业、财政拨款的机关事业单位等产权属于国家的部门进行的会计管理体制的改革,主要是为了加强财务监管机制的改革.其内涵是政府部门和产权管理部门以所有制身份,凭借其管理职能,委派会计人员代表政府和产权管理部门对财政资金的使用行使核算、监督和管理职能的一种会计管理制度.

2.财务总监委派制.财务总监委派制是由于企业所有权与经营权分离以及多层次管理体制下,企业所有者为保障所有者利益和实现资产保值增值而由产权方推荐的高层管理人员.从国外的情况来看,财务总监这一职务的地位很高,一般在企业中的地位仅在企业的总经理之下.

企业集团财务总监委派制就是集团母公司委派财务人员以所有者的身份到子公司,增强子公司与集团母公司目标的一致性,维护集团母公司利益的一种控制方法{3}.其具有如下特点:（1）过程控制性.在企业集团母公司对集团子公司实施财务控制中,实施预算控制、财务制度控制是必不可少的,但其都是将实际执行情况与标准进行对比,找出差错,采取纠偏措施,其均是事情发生后再采取相应措施、避免以后再次发生,具有滞后时间较长的特点.而财务总监被派到子公司后,可以对子公司整个财务管理过程进行监控,对筹资、投资、资本运营、利润分配的一些业务,从预测、决策到计划、预算、分析、考核进行全过程控制,从而可以将一些不利事件控制在发生之前,将一些风险控制在决策之前,避免事后造成重大损失.财务总监可以实现对过程的监控.(2)机动灵活性.企业集团的财务控制方式较多,如预算控制、制度控制等,企业集团财务控制规定了各子公司、各部门的任务,而且其目标是与各子公司及各部门利益紧密联系在一起的,子公司及其各部门往往为了各自的利益,追求短期目标而忽视企业集团总目标、忽视部门之间的协作.委派到子公司的财务总监可以站在集团公司立场上,对于发现的问题,按照局部利益服从全局利益的原则进行协调,而不拘泥于一些指标如预算指标.(3)现场控制性.财务总监在子公司的现场工作,与子公司财务管理者一道解决许多日常财务问题.另外,在现代经济条件下,往往会有许多突发事件发生.财务总监也可以站在集团母公司角度协助子公司财务管理者进行现场处理.(4)诊断控制性.委派到子公司的财务总监,处在子公司财务管理的第一线,可以接收到大量信息,往往会诊断出管理中潜在的危机,财务总监可以站在集团母公司角度与子公司财务管理者一起提前采取措施进行预防,可以避免危机发生带来的严重灾害.

上述两种委派制都试图从会计核算的日常工作中保证会计信息的真实和可靠,力图使会计人员从双重受托责任中解脱出来,在组织上脱离经营者的控制,从而真实客观地反映和监督企业的经营行为,保证会计信息的质量.但是这一突出的优点也伴随着突出的缺点,表现为：首先,片面追求会计监督的职能,忽视了会计管理职能的发挥.会计作为特定经济主体中整体管理系统的一个特殊的子系统,一方面要为经营者在加强经营管理,确定企业内部激励机制,提高经济效益等方面发挥作用,协助经理履行理财责任和经营责任；另一方面,会计要对企业的生产经营活动进行确认和记录,然后向所有者报告企业的经营状况和理财状况.会计人员从企业中独立出来增强了后一种职能,却削弱了前一种职能,在这种情况下,会计人员不可能站在企业的角度为企业精打细算,从而有碍于企业市场主体地位的确立.其次,两种模式均在不同程度上干涉了企业自主权中的人事权,不符合现代企业制度的要求.

3.会计集中核算制.企业集团会计集中核算,是指整个企业集团建立统一的账套,作为一个会计实体,在下属单位资金所有权、使用权、财务自主权不变的前提下,依据统一规范的核算标准进行会计核算,对发生的交易和事项进行处理,并对各项经营活动和财务收支进行监督,是融会计核算、监督、服务于一体的一种形式{4}.

会计集中核算的特征主要有以下几点：

（1）集中性整个企业集团建立一套账,取消下属企业的账套,实行一套账集中核算；实现凭证、账簿报表等财务信息的高度集中；通过资金结算中心对资金实行集中管理.

（2）监督性以资金集中监督为核心,所属单位的所有收入、支出均纳入一套账核算,实行对所属企业财务的动态管理,真正实现财务的事前计划、事中控制、事后反馈,实现对业务的全过程管理.

（3）一致性依据国家和上级部门有关财务法律、法规,制度和办法等,制订统一的会计核算办法、标准化体系、统一财务报告流程和费用开支标准等.

三、山西煤销集团会计管理体制改革模式选择

通过以上分析可以看到,会计集中核算制是适合企业集团的一种新型的会计核算模式,是规范集团企业会计核算、提高财务信息质量、加强财务管理水平的重要手段.实施会计集中核算,不仅可以规范会计核算,优化财务业务流程,内部交易直接抵消,会计报表直接生成,提高财务报告编报的效率和质量.而且能够对企业实施有效的内部会计控制,加强会计监督.企业集团建立会计集中核算体系,避免了在分散账套中上下级科目设置不一致、各基层单位之间标准化不一致的问题,同时集团总部可实时查询到各下属单位的凭证,可以动态掌握各所属单位的经营及账务处理情况,加强对其会计核算的监督,从而在源头上规防范账外资金、小金库、账实不符等问题.因此,山西煤销集团公司的会计管理体制改革的理想模式应该采用会计集中核算制.

具体的会计集中核算思路如下：

需要在煤销集团公司成立会计核算中心,维持原独立核算单位的资金使用权、财务审批权和会计责任主体不变,按照“集中管理、统一开户、分户核算”的原则,对纳入会计集中核算的二级单位实行报账制,各单位设报账员,将所有经济业务的原始单据由报账员送会计核算中心,会计核算中心承担凭证编制、审核与记账、会计报表编制、会计档案管理等工作,与资金结算中心联合办公,资金结算中心承担对外资金收付业务,具体运作见图1.

在这种会计集中核算模式下,财务管理权、预算的编制、上报、实施等仍由责任单位负责,会计核算、报表编制由核算中心负责,实现了财务管理与核算职能的分离；减少了会计核算层次,规范了会计核算；预算控制得到加强；减少人为干预,强化内部控制与监督,会计信息及时共享,为管理层提供快捷、真实的决策信息.

四、结论

若要实现会计集中核算,首先需要确定山西煤销集团公司采用的会计集中核算模式,然后系统地对会计集中核算所需要的组织机构、系统环境、标准化方案、会计集中核算流程、财务报告流程等方面进行设计和说明,进而构建集团公司会计集中核算体系.通过建立标准化方案,科学优化会计业务流程,特别是对内部交易业务核算和抵消的处理设计,从根本上改变集团财务会计报表层层汇总、合并的传统编制方式,为集团公司实现直接从账务上取数生成报表奠定基础.同时,为进一步实现财务信息共享、加强内部控制监督、提高会计信息质量和工作效率创造条件.

注释：

{1}潘敏,谢献谋.两权分离的实质与我国股份制企业的内部人控制问题[J].武汉大学学报(社会科学版),2003(1)：43~76

{2}姚永明.试论会计委派制模式的选择[J].经济师,2007(3)：58~60

{3}庞金伟,乔元芳.财务总监委派制的困惑与思考[J],财会月刊,2003(23)：25~28

{4}梁克工.企业集团财务管理模式初探[J].财会通讯(理财版).2008(11):54~55

（作者单位：山西煤炭运销集团晋城有限公司 山西晋城 048000）

（责编：若佳）