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案例
最近,某检查组到甲公司进行例行检查.甲公司被检查年度实现营业收入1895万元,应扣除的营业成本、费用及税金（非增值税及附加）等共计1415万元.取得购买国债的利息收入90.6万元,按照权益法核算的被投资方的亏损83.51万元；营业外收入54.80万元,营业外支出196.3万元（含发生的公益性捐赠支出63万元）；在发生的管理费用中,为开发新产品发生研究开发费用47万元（未形成无形资产）,业务招待费13万元.公司按照账面实现的会计利润345.59万元（1895＋90.6＋54.80－1415－83.51－196.3）,适用25%的企业所得税税率申报缴纳企业所得税86.40万元.
根据上述数据,检查组作了以下6项纳税调整：
1.因企业取得的国债利息收入免征企业所得税,调减计税所得额90.6万元.
2.因从被投资方分担的权益性投资损失不可以税前扣除,调增计税所得额83.51万元.
3.因公益性捐赠超过可以税前扣除的标准,调增计税所得额21.53万元（63－345.59×12%）.
4.因开发新产品发生的研究开发费用符合加计扣除50%的规定,调减计税所得额23.5万元（47×50%）.
5、按照业务招待费实际发生额60%的比例计算,可扣除的业务招待费最高限额为7.8万元（13×60%）.按照业务收入5%.的比例计算,可扣除的最高限额为9.475万元（1895×5%.）.因7.8万元＜9.475万元,按孰低原则,故可列支的业务招待费为7.8万元,超支额为13－7.8＝5.2（万元）,调增计税所得额5.2万元.
6.发现多转产品销售成本93.01万元,调增计税所得额93.01万元.
以上6项调整共调增计税所得额89.15万元（83.51＋21.53＋5.2＋93.01－90.6－23.5）,该企业应补缴企业所得税22.29万元.
检查组按照上述调整事项撰写检查报告后送交审理组审理,审理组仔细复核后,对其中因公益性捐赠超过可税前扣除标准进行的纳税调整提出质疑.审理组认为,根据《企业所得税法实施条例》第五十三条的规定,企业发生的公益性捐赠支出,不超过年度利润总额12%的部分,准予扣除.年度利润总额,是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润.检查组依据的345.59万元利润额虽是甲公司自行计算,但由于甲公司没有严格按照国家统一会计制度的规定进行计算,多转商品销售成本93.01万元,造成利润不真实,不仅需要调增计税所得额93.01万元,而且需要调增会计利润93.01万元,同时应该调增作为计算公益性捐赠支出的利润基数.但检查组认为,根据《企业所得税法实施条例》第五十三条的规定,年度会计利润必须由企业按照企业会计制度（包括会计准则）的规定自行计算,如果企业计算有误或因弄虚作假造成会计利润不真实被纳税检查发现并调整,则不属于企业自行计算的范畴.所以不应该根据纳税检查中发现的情形重新计算公益性捐赠支出会计利润的基数,就像纳税检查发现隐瞒的利润额不享受企业所得税免税优惠一样.
针对检查组的解释,审理组认为,《企业所得税实施条例》第五十三条对“年度会计利润”规定为“企业依照国家统一会计制度的规定计算”,其主语虽是企业,但如果企业计算的会计利润不符合会计制度的规定,此时即使依据企业自行计算的利润,也因为企业没有按照国家统一会计制度的规定核算利润而同样不符合税法规定,因此,不应该依据错误利润额作为计算公益性捐赠的基数.此外,纳税检查发现隐瞒的利润不享受企业所得税免税优惠有明文规定,而少计算会计利润不可以调增计算公益性捐赠支出的利润基数没有税法依据.检查组同意了审理组的意见,调增甲公司计算公益性捐赠支出的利润基数93.01万元.
分析
在日常纳税检查中,有时会由于税务人员对税法条文有不同的理解,造成执行尺度不统一,导致执行结果差异较大.但是,不能简单认为错误的理解不应该存在.结合上述案例,不能因检查组的观点错误而认为检查组不应该与审理组辩论,通过辩论达成共识是最好的结果.如果意见还不统一,则可以在税务部门内部扩大讨论范围取得共识,也可以填写业务联系单,通过业务请示的方式请上级税务机关予以解答.