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我国《企业会计制度》(2001)中规定资产减值以单项资产计算为基础,没有考虑到企业资产通常是以组合的形式提供经济利益.因此,在会计实务中,对于固定资产、无形资产等难以单独产生流量的资产,实际操作困难.国际会计准则(IAS36)与美国会计准则(FASl44)分别提出了“产出单元”与“资产组合”概念,并将其解释为“出于确认和计量减值损失的目的,某项长期资产或某些资产与其他资产和负债应组合在一起,该组合产生的流量基本上独立于其他资产和负债产生的流量,并且是最小的资产组合”.可见,他们都要求对不能独立产生流量的资产,以资产组合(产出单元)为基础进行减值测试,计算减值损失.我国财政部在2006年颁布的《企业会计准则第8号――资产减值》中提出了“资产组”的概念,与“产出单元”和“资产组合”具有相同的内涵.本文拟通过实例说明在企业资产(或总部资产)有迹象表明可能发生减值时,资产组计提减值准备金的计算.
[例]甲企业下设A、B、C三个分公司,且A、B、C三个分公司均被认定为三个资产组.甲企业的资产总额为3500万元.其中总部资产800万元；资产组A(A分公司)账面价值600万元,剩余使用期限为10年；资产组B(B分公司)账面价值为1200万元,剩余使用期限为20年；资产组C(C分公司)账面价值为900万元(其中包含商誉10万元),剩余使用期限为20年.2006年底,甲企业资产出现减值迹象.
(1)企业资产出现减值迹象,应将相关总资产分摊至各资产组,并通过总部资产分摊额与各资产组账面价值之和来确定分摊后各资产组的账面价值.企业可以编制“总部资产账面价值分配表”分配总部资产,如表1所示.
(2)将总部资产分摊后的各资产组账面价值与其可收回金额相比较,从而确定各资产组应计提的减值准备金数额,并按照一定的比例将减值准备在总部和本资产组之间进行分配,具体分配过程如表2所示.
表2中可收回金额为该项资产(组)的净额(公允价值一处置费用)与资产预计未来流量的现值中较高者.
(3)经过一系列的分配之后,还要检验总部及各资产组(分公司)计提减值准备后的账面价值之和与可收回金额之和是否相等,以此来检验各资产组减值准备的计提是否正确,如表3所示：
表3中可收回金额为表2中“分摊后账面价值”与“可收回金额”中较小者.