基于新会计准则视角背景下中国会计职业判断的

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摘 要:中国加入WTO以来,经济发展迅速;新的会计准则也逐步与国际会计准则趋同,这些新的形势给会计人员以更大的自由度和空间,同时也对会计人员的职业判断提出了更高的要求.从会计职业判断的含义、特点入手,并提出现阶段中国会计职业判断存在的一些问题,最后提出提高会计职业判断水平的建议.

关 键 词 :新会计准则;会计;职业判断;职业道德

中图分类号:F230 文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2013)03-0120-03

引言

自2006年2月15日起,中国颁布了新的会计准则体系.这一新体系的颁布,实现了中国会计准则与国际会计准则的趋同,同时它参照国际会计准则,以原则为基础,留给企业更大的自由度和选择空间.新会计准则职业判断空间的增大,难度的增加,一方面使企业管理层与会计从业人员可以根据其企业内部与外部的实际情况作出准确判断,从而选择适合的会计处理方法并作出恰当的估计,提高会计信息的质量和相关性;另一方面它也带给了企业管理层更大的盈余管理空间,在监管制度与措施不健全的情况下,很容易导致会计职业判断的滥用,诱发利润操控,这样反而降低了会计信息的质量与可靠性.因此我们不难看出,会计职业判断的有效运动在很大程度上决定了新会计准则的实施效果.即如果会计职业判断运用的得当,会使会计信息质量得到显著的提高,同时提升了会计工作的价值;反之,则造成了会计信息质量的低下和不可靠,从而使会计作用得不到有效发挥.随着社会经济的不断发展,经济环境的复杂性、会计事项的不确定性,企业经营风险和财务风险的不断加大,这些都留给管理层越来越大的职业判断空间.因此研究会计职业判断及其特点,深入探讨其影响因素和必要性,不断提升职业判断能力水平,对于新会计准则的顺利实施、会计信息质量的稳步提高与会计职能的有效发挥都有着重要的意义.

一、会计职业判断含义

要准确把握会计职业判断的含义,首先应该先从“判断”一词谈起.迈克尔杰宾斯、阿里斯特K.梅森等人(2005)认为,“判断”是一个选择、决策并导致行动的过程.根据《现在汉语词典》中的解释,判断是思维的基本形式之一,即是肯定或者否定某种事物的存在或指出它是否具有某种属性的思维过程[1].因此,我们可以得出判断就是对事物有所断定的一种思维过程.对于会计职业判断,正是判断的思维过程在人们所从事的专业领域的运用,并存在于各个行业,被广泛地运用于社会经济生活的方方面面.

关于会计职业判断的概念,最早是始于20世纪六七十年代,由西方国家率先提出,直到20世纪90年代后期才开始引起中国学术界的关注,可以说对于这一领域我们涉足得很晚.而在众多的国外研究中,加拿大人走在了最前面.在“财务报告的职业判断”研究报告中,加拿大人将会计职业判断定义为:“职业判断”是这样一种判断,它由有经验和有知识的人进行,在适当的职业框架之内,以必要关注、客观和正直态度作出的判断[1].同时,定义的内涵还特别说明:这种定义下的职业判断在复杂的、界定不清楚或是动态的情况下,特别是在准则本身不完善的情况下最有价值;这种职业判断通常还包括向其他同行业的人咨询,确定潜在的后果,并记录形成决策的分析过程.

而国内由于对会计职业判断的研究起步比较晚,因此到目前为止还未有比较公认的定义.综合国内学者的研究,存在以下几种比较有代表性的概念.(1)会计职业判断是会计人员按照会计准则、制度的要求,根据企业理财环境和经营特点,利用自己的专业知识和职业经验,对日常会计事项的处理和财务报表的编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程[2].(2)会计职业判断是会计人员在会计实务处理中,肯定或否定某项交易(事项)的发生或完成,以及指明会计各要素的存在状况的思维过程[3].(3)会计职业判断,就是会计人员在会计法规、会计准则、国家统一的会计制度和有关的法律、法规的约束范围内,根据企业的理财环境和特点,利用自己的专业知识和职业经验,对会计事项和财务会计报告的编制应采取的原则、方法、程序等方面,进行判断与选择的过程.他具有专业性、目标性、权衡行等特征[4].(4)会计职业判断是指职业会计人员在履行职责的过程中,依据现有的法律、法规和会计准则以及会计制度,根据企业理财环境和经营特点,利用自己的专业知识和职业经验,对会计事项处理和财务会计报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程,即对企业应采用什么样的会计政策进行判断与选择,在会计政策许可范围内作出的判断性估计和决策[5].尽管以上表述不尽相同,但实质的差异并不大,笔者通过对比寻求其共同点,将会计职业判断定义为:会计职业判断是指会计人员在会计准则及相关法规等会计标准的框架下,结合企业的经营环境和特点,运用自身专业知识和职业经验,持有客观、正直的职业态度,对会计事项处理和财务会计报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程.


二、会计职业判断的特点

1.技术性和社会性.从事会计工作需要大量的专业知识和技能,它是一项高度专业化、技术性很强的工作.而会计职业判断正是会计从业人员通过充分利用自己的专业知识和职业经验,对经济业务的判断和分析过程.苏卫华(2011)“会计工作的专业性极强,企业会计政策的设计和会计事项的处理只能依赖于会计人员的职业经验、知识水平和实际驾驭能力”[6].同时会计职业判断也是一项社会性的工作,其社会性一方面表现在其本身具有的社会性,另一方面表现在其经济后果的社会性上.不同的会计职业判断后果会产生不同的经济后果,这主要体现在会计职业判断的结果会影响财富的再分配,从而对企业投资人、债权人、政府部门和潜在的投资者等人产生显著的经济影响,以此间接地产生出不同的经济后果.

2.主观性和客观性.会计职业判断基于判断的基础,决定了本身就具有一定主观性.而新会计准则同时赋予了企业经营者与会计人员较大的选择权和判断空间,在比较、权衡、取舍的过程中,无疑在一定程度上掺杂着会计主体的主观臆断性.苏卫华(2011)“会计准则赋予较大的选择会计方法的空间,允许会计人员为了更有效地反映企业的经营情况,根据自身的特点选用哪种方法使结果更贴近实际”[6].另一方面,会计职业判断也是一种客观的行为.这是因为会计职业判断是基于会计准则和制度的基础上,也必须受到准则、制度及相关的法律法规的制约. 3.权衡性与动态性.会计职业判断的过程中需要权衡不同利益主体的需求,同时各利益主体总是对与自己有利的会计信息存在一定程度的偏好,并通过影响企业的会计职业判断过程来实现自己利益的最大化.陈菲菲(2010)认为会计人员在运用职业判断进行选择和估计的过程中,始终是面临着多个方案的比较、优选[7].与此同时,会计职业判断的方法和结果也并不是一成不变的.它会随着会计业务发生的外部环境的不断变化、会计处理原则和方法的不断完善、会计业务所包含的内容的不断丰富,而发生变化,重新作出新的会计职业判断,因此,会计职业判断也是个动态过程.

4.会计职业判断是一把“双刃剑”.会计职业判断是会计信息系统的基本程序,如果运用合理得当,便有助于反映经济业务的实质,提高会计信息的质量和有效性,保证会计信息的相关性、可靠性和透明度.当然,如果会计职业判断被滥用,便会扭曲企业真实的财务状况和经营成果,为企业管理层操纵利润提供了方便和可能,从而使会计信息质量大幅下降,进一步地危机资本市场的健康发展,影响资源配置的效率和效果.方向红(2006)“会计职业判断被歪曲,甚至成了会计的手段”[8].

三、实际工作中,中国会计职业判断存在的问题

1.会计人员缺乏会计职业判断意识.由于中国经济制度的原因,即中国长期处于计划经济体制下,企业的经济活动单一,较为简单,很少有财产决策的自主权,同时由于计划经济,对会计的要求不高,更谈不上会计的确认、计量.当时会计的主要任务是负责记录和报告,而其确认和计量工作均由国家作出详尽的规定.而会计人员在实际操作中只需按照会计制度的规定作出简单的非判断,并参照现有的模式形成记录并报告,邓敏(2009)认为,会计人员在平常的工作中,只需要根据既定的会计制度的一些相关规定作出简单的是非判断,并依照会计制度作出的现成模式进行记录,很少甚至根本不需要作出深入思考,从而使得会计变得固定和教条[9].由此可见,在这种环境下,会计职业判断的意识弱化已经成为了不争的事实.陈菲菲(2010)“没有独立思考、进行职业判断的意识,更谈不上对会计职业判断的内容、规律进行系统的研究,从而忽视了职业判断的作用” [7].会计人员自身素质低限制了会计职业判断.王丽杰(2008)“中国会计人员的知识结构、学历结构和业务水平偏低的现象经过近二十年的发展虽然大为改观,但问题仍然比较突出.会计人员队伍虽然庞大,但水平参差不齐,许多会计人员只经过基本培训,整体素质仍然偏低” [10].中国部分会计人员不熟悉国家政策法规,甚至专业知识也达不到要求,业务素质较低.此外,现在对于会计人员的培训和高校对于会计专业学生的教育,往往停留在理论部分,也就是说侧重于理论知识的学习,常忽略掉会计在实际工作中的一些技巧和操作,更缺乏会计职业判断的能力.刘永锋、舒昌(2007)“缺乏对经济业务不确定性的判断能力的培养,大多数会计人员只处在核算层次,不具备达到准确进行职业判断的水平”[11].王丽杰(2008)“高校中会计专业侧重的仍然是理论教学,实践教学尤其是案例教学由于种种原因开展得很少,导致从高校中走出来的会计人员理论知识具备,但不会应用到实际中,某种程度上成‘了中看不中用’的摆设,实际动手操作能力很差.”[10]

2.会计职业判断在认识上存在误区.新会计准则的颁布,在很大程度上精炼了会计规范,扩大了会计职业判断的空间和自由度,这便要求企业管理层人员和会计从业人员可以根据专业知识和经验作出符合会计准则和制度的恰当处理.但是,一些企业却利用会计职业判断的空间故意,肆意操纵会计信息.其实,会计职业判断是在准则和制度提供的会计政策的范围内进行判断.只有会计准则和制度都没有作出规定的,才需要会计人员根据会计原则并利用自己的专业知识和职业经验作出职业判断,以确保信息的质量.陈菲菲(2010)“会计政策选择自由度的扩大为企业高层管理人员提供了肆意操纵会计信息的机会,才会发生管理人员利用会计会计人员的职业判断肆意、提供严重失真的会计信息等行为”[7].

3.会计职业判断存在盲从现象.会计职业判断是基于会计理论指导下所作出的带有经验性的判断.有些会计人员在遇到自己陌生的业务时,总是首先试图从现有的制度和政策中寻找解决问题的办法,并不是靠自身平时在工作中积累的知识和经验进行判断,进一步地便表现出了对相关制度和管理层的依赖和盲从;其次,当上述方法不能解决问题时,会计人员便表现出对其他企业的盲从,即没有结合自身的实际情况,就将其他企业相关的类似业务的处理方法照搬照抄过来;再次,还有一些会计人员过分地盲从企业的领导,毫无原则地按照领导的意见和看法来处理会计实务,甚至为了谋取利益,作出行为,使会计信息失真.陈菲菲(2010)认为当会计人员在遇到一些制度和准则尚未作出规定的新情况或者复杂业务时,便会牵强附会、生搬硬套已有的政策制度,或者不考虑企业的实际情况,就将其他企业对类似业务的处理方法照搬照抄.再次,一些会计人员对企业领导过分地盲从,毫无原则,一味地接受和附和企业领导的态度和看法,不坚持自己的观点,甚至自动放弃应有的职业判断[7].王丽杰(2008)“容易受到利益驱动而放弃原则,不敢同违规违纪的行为作斗争,甚至主动为领导违规违纪出谋划策、做假账,导致会计信息失真和会计现象严重,极大损害了会计信息使用者的利益.”[10]

四、提高会计职业判断的对策建议

1.转变观念,增强会计职业判断意识.一直以来,在以会计制度来规范会计实务的实践中,会计从业人员要么缺乏一定的独立判断的意愿和行动,要么就是因为经营者的不合作甚至抵制而难以实施,进一步地,导致会计人员丧失独立判断的积极性,处理会计实务时照抄照搬以往的做法,墨守陈规,或者请示上层领导的指示办事.然而新会计准则的实施并且其与国际趋同的趋势要求会计人员必须具备较高水平的职业判断能力,不仅能处理会计准则已作出明确规定的业务,同时对于规定不明确或者没有规定的业务也能够根据原则和制度作出相应合理的判断.随着中国加入WTO,中国经济发展迅速,新的经济环境对会计人员提出了更高的挑战.我们会计人员应当转变观念,改变以往照搬照抄或者请示领导的旧习,不断创新、更新思维,增强会计职业判断意识,以此来适应多变的会计环境. 2.提高会计人员的专业知识水平.会计人员必须具备扎实全面的专业知识,才能做好会计职业判断这样一个技术性很强的工作.以新会计准则体系培训为契机,引入并借鉴国际上先进的会计理论和会计方法,合理地参照中国实际情况传授给会计人员,不断提高会计人员的专业水平.会计人员应当重视基础理论的学习,尤其对于刚刚涉足会计行业的人员来说,打好基础尤为重要.会计人员应当不断更新改进知识结构,努力培养自己发现问题、分析问题和解决问题的能力,养成积极思考的好习惯,为做好会计职业判断积累充分的知识.

3.不断训练提升会计职业判断技能.实质上职业判断能力是一种职业培养、职业训练的结果,需要持续、不间断的培养、训练与不断的积累.这就要求会计人员必须在会计实务工作中善于分

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析、判断.综合与总结,养成良好的思维习惯,只有通过不断的积累,职业判断能力才能形成并不断地提高.此外,会计人员还应自觉地在反馈中学习,积极防止判断偏差.同时应重视会计人员的继续教育工作,充分利用知识资源,逐渐形成终身学习的理念.总之,在“判断―行动―结果―再判断”的循环往复的过程中,不断修正其判断偏差,从而使判断能力不断提高.

4.改革高等院校的会计教育.一方面重视对学生综合素质和能力的全面培养,其中包括建立符合知识经济时代的课程体系;加强会计基础理论的学习;广泛开展案例分析教学和社会实践活动,让学生在实践中积累知识,并学以致用;培养并建立一支具有创新精神和能力的高素质教师队伍,进一步地培养学生的综合判断能力和应变能力.另一方面在各种会计职业技能的考试中,相应地增加会计职业判断的科目和题目,作为提高会计职业判断能力的手段.

5.提高会计人员职业道德水平.会计职业判断要求会计人员必须恪守公正、客观的职业道德,做到反应真实、不偏不向,使其判断所产生的会计信息更加真实可靠,更具质量.对于会计人员的职业道德,通过建立会计职业判断跟踪监督评价系统,不断更新完善道德奖惩机制,积极发挥新闻媒体的监督作用,形成一个具有诚信观念的有利氛围.此外,应逐步提高会计人员的经济报酬,使其得到社会的充分肯定和重视,有利于增强会计人员防范道德风险的能力.

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