审计的科学

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党的十六届三中全会明确提出了坚持以人为本,树立全面、协调、可持续的发展观.这一科学论断是我们党以理论和“三个代表”重要思想为指导,从新世纪新阶段党和国家事业发展的全局出发提出的重大战略思想.坚持审计的科学发展观对审计理论建设和审计实践活动具有深远的现实意义和历史意义.

一、审计的科学发展是一个战略问题

人类社会经历了茹毛饮血的狩猎时代,以农耕文化为标志的农业时代,以劳动机械化为特点的蒸汽时代,以电力技术为特征的电气时代,以信息化、数字化、网络化为特征的信息时代.不同的时代具有不同的政治、法律环境、科技文化和经济背景.时移事移,事移则备变,不同时代的审计目标、审计对象、审计技术、审计内容会因审计环境的改变而改变.审计作为独立性的经济监督,必须紧跟时代步伐,体现时代内涵,与时俱进,适应时代变革.如果审计没能实现从详细审计到经验抽样审计、统计抽样审计、计算机辅助审计和网络审计的逐步过渡,审计早已尘封作古.因此,只有审计的科学发展才能做好人民财富的“看家狗”、“守护神”.审计科学发展观的确立具有开创性、决定性和战略性的意义,它标志着学界和业界对审计工作重要性的认识达到一个新高度,标志着我国审计工作进入一个全面展开和整体推进的新阶段.

二、审计的科学发展必须坚持全面的观点

在审计工作中贯彻科学发展观,要求我们必须坚持统筹兼顾,在促进经济社会全面、协调、可持续发展的同时,实现审计工作自身的全面、协调、可持续发展.具体的讲,就是各级审计组织要齐头并进,全面发展；审计内容要全面开花；审计技术、方法、方式要灵活多样；审计质量要全面提高；审计职能要全面履行.

(一)审计组织的全面发展

我国的审计组织体系由国家审计机关、部门和单位的内部审计机构以及社会审计组织构成.我国是以全民所有制经济成份为主多种经济形式并存的所有制结构.在经济监督体系中,国家审计、内部审计、社会审计各司其职,在不同的领域实施审计：事业单位、国有经济成份由国家审计机关进行外部审计；其他经济成份由社会审计组织进行外部审计；各种经济成份均由内部审计机构进行内部审计.这样就形成了一个覆盖各种经济成份,对整个国民经济进行监督的审计体系.在这个有机组合的整体体系中,它们各有特点,互相不可替代,不应该存在主导和从属关系.而在过去的相当长的时间内,以国家审计为主,社会审计、内部审计为辅的发展模式严重制约了审计的全面发展战略.这种发展思路束缚社会审计和内部审计的手脚,限制了社会审计和内部审计向纵深拓展,不利于社会审计、内部审计全面履行审计职能.

审计组织体系的发展必须是全面、系统、协调的发展.审计署与地方审计机构、东部经济发达地区的审计机构与中西部经济相对落后地区的审计机构、部门内部审计机构和国有企业内部审计机构与民营企业内部审计机构都要全面发展.

(二)审计内容的全面发展

在新的历史条件下,只抓财务收支审计显然已经不合时宜.为加强对国有企业及国有控股企业领导人的管理和监督,正确评价企业领导人员任期经济责任,促需要进行经济责任审计；经济主体的贪婪性、法治与监管的局限性使财务舞弊成为会计界的顽疾.“只要舞弊存在,舞弊审计就存在,舞弊审计是审计不变的主题”；随着纳税人的参政意识、公共受托责任观念的不断提高,政府支出规模的大幅度增长、统治阶级要求解脱自身的需要把政府绩效审计提上日程；为了减少社会生态资源成本,抑制外部不经济恶性膨胀,实施可持续发展战略,要求广泛推行环境审计；此外,随着我国教育事业的发展,社会保障制度的改革,以及自然灾害的救助,还要开展社会保障基金审计,教育基金审计、救灾基金审计和其他专项基金审计.随着经济、政治、法律、科技等外部环境的改变,审计还将不断发展新的内容.

(三)审计技术和方法的全面发展

在当今信息化、数字化、网络化为特征的知识经济时代,新事物的层出不穷必然会推动审计技术与方法的全面发展.财政、金融、税务、海关等领域信息化进程迅速推进,被审计单位的会计核算、财务管理、经营管理电子化日益普及要求审计人员掌握网络技术理论、信息技术理论、数据挖掘理论、系统集成理论、多媒体理论、人工智能技术、系统克隆技术、电子函证技术、业务数据测试法、整体数据库模拟测试、平行模拟技术、平行运行法；政府电子政务的开展需要电子政务审计的配套实施；电子市场、虚拟商店带来的电子支付和电子舞弊需要电子签章的审计技术；为增强消费者的信赖,促进Inter购物的发展,需要Web认证（网站审计）技术.

(四)审计方式的全面发展

在过去的很长时间内,我国的审计方式多以事后审计、年度审计、就地审计和预告审计为主,事前审计、月度审计、报送审计和突击审计不足,国家审计、社会审计、内部审计组织的联合审计更少.这种审计方式存在诸多弊端,如事后审计只能是“马后炮”、“事后诸葛亮”,不能防止“生米煮成熟饭”；年度审计例行公事,不易确定审计重点；就地审计容易增加被审计负担,滋生腐败；预告审计为被审计单位账务的“专业技术处理”、“一等二看三通过”、领导“打招呼”提供时间.

审计方式应根据审计性质、审计职能、委托人的具体要求、审计对象的科技含量合理确定.比如,对于财政预决算审计、基建审计、重点项目或专用资金审计、网络安全审计,我们可以本着关口前移,预防为先的原则,未雨绸缪,开展事前审计,建立长效监督和约束机制,从源头上控制腐败产生,让其在制度的框架内规矩地行事.这比“亡羊补牢”的事后审计更具有现实意义和价值；工程审计、经济效益审计、销售审计、招投标审计等可以采用事中监督、审核的方法；财政财务审计、财经法纪审计更多的要依靠事后审计.重要的财政预算审计、基建审计可以采用事前、事中、事后相结合的方式.内部审计较其他审计形式能够更有效的进行事前和事中审计,国家审计和社会审计多采用事后审计.

中小型企业可以采用就地审计,大型企业可以采用报送审计,具备条件的可以网上远程审计.在预算年度内实行多次审计的情况下,可在事中、事前审计中采取送达审计,事后审计采取就地审计.国家审计、内部审计可以更多的尝试报送审计与就地审计相结合的方式,社会审计多以就地审计为主.

对所有纳入会计核算中心核算的被审计单位可以进行经常性的审计,没有纳入会计核算中心核算的被审计单位应当以定期审计为主.

没有实现会计电算化的被审计单位仍然要使用传统的手工审计方法,实现电算化的被审计单位要使用计算机审计技术或网络在线审计技术.

坚持审计的科学发展观必须全面提高审计质量,全面履行审计职能.审计质量的全面提高可以减少审计风险,提高审计的权威性；审计的经济监督、经济评价和经济鉴证职能全面履行是审计赖以生存、发展的基础.

三、审计的科学发展必须坚持协调的观点

审计的协调发展是指审计工作与我国政治经济社会全面发展的协调、是依法审计与促进与法制建设的协调、是审计人员与先进技术的协调、是审计文化与社会精神文明的协调.除此之外还包括审计组织内部的审计范围、审计技术、监督关系等内容的协调.

(一)审计的外部协调

审计作为经济发展与政治的产物必须放在国家政治经济发展的大局和国际审计发展的潮流中进行全面的审视.审计以维护经济秩序和人民群众根本利益为目标,服务于法制建设.这个目标的实现必须以法制为基础,以科学为手段.因此审计必须建立有效的外部协调机制,以充分发挥审计职能.如：法律法规是审计判断的依据,审计必须以法律、法规、制度、规定、准则作为评价标准；审计机关作为人大的监督对象必须与之建立经常性的协调机制,为人大的制度决策提供参考依据；为避免监督盲区和重复监督,审计部门需要与国资委、国有企业稽查特派员、纪检监察等部门协调监督对象；在审计过程中,对所发现的违反财经法律、法规、规章和规定问题、经济犯罪问题或违反党纪、政纪的案件,审计部门要同各级行政主管部门、组织人事部门、经济监管部门、纪检监察部门和司法部门协调合作,主动联系,及时沟通,同时,对于公检法调阅审计档案或工作底稿,审计部门要予以配合；为形成监督合力,共促经济健康发展,审计部门应当与财政部门建立沟通协调机制,加强业务交流,做到资源共享,工作互补；审计部门应同税务部门就监督范围进行协调：税务部门应对主要加强收入监督,审计部门应对强化支出监督；为抵御地方保护势力,减少形式多样的行政干预,审计组织需要与各级政府部门协调；为获得支持、理解与配合,使工作结果得到重视与认同、审计建议得到认可并执行,需要与被审计单位管理层协调以获得良好的工作环境；为鼓励知情人审计线索、缩小社会公众期望值,使报表使用人区分审计失败与经营失败,审计组织需要与社会公众沟通协调；网络审计系统的建立需要与信息产业部门、法律部门和系统开发商协调；为营造了解、理解、配合和支持审计监督的社会环境,披露审计结果和整改情况,审计监督还要加强与舆论监督的合作与协调；在业务上,审计部门还有可能要取得金融部门、海关、计划部门、工商部门、物价部门、卫生系统、质监部门、药监部门的配合,如函证账户余额、直接技术协助等.

(二)审计的内部协调

审计组织内部的协调可以互通情报和经验,分享审计技术与方法,以达到资源共享、优势互补、协调发展.审计组织内部的协调包括为统一思想、明确审计目标、贯彻审计方案、指导审计方法与技术、交流审计经验而进行的成员内部的协调沟通、审计学会、协会与审计主体的协调、审计主体之间的协调以及各级审计组织在审计技术上、审计范围和监督关系的协调.

1、审计技术上的协调.社会审计组织在常规财务审计技术方法研究与应用领域进展快速,成效显著.相对而言,国家审计和内部审计在这一领域发挥的作用就相对有限,而且逐步呈现退出的态势.财政、预算执行和财政决算领域的审计标准及方法,只能由各国的国家审计机关来确定,社会审计和内部审计在这一领域基本没有形成统一和完整的理论或实践总结.因此,内部审计、国家审计可以在财务审计领域借鉴社会审计的准则,其他领域的技术标准可以共同研究.准则技术的趋同有利于审计项目的外包和业务委托.

2、审计范围的协调.国家审计、社会审计、内部审计在审计范围、审计内容、审计方法等诸多方面存在一致之处.为减少重复监督和资源浪费,提高工作效率,节约审计费用,三者之间审计范围的协调和工作成果的互相利用就很有必要.国家审计机关应当强化对政府机关的审计,对企业的审计应当逐步退出.金融资金、国有及国有控股企业的审计可以委托民间审计组织进行审计,以解决审计资源相对不足的问题；独立性差、成本高、效率低下是制约内部审计执行审计监督职能的瓶颈.而内部审计项目外包（内部审计外部化）可以提高内部审计的独立性,能够实现组织规模经济和业务规模经济.因此,财经法纪审计、财政审计、政府绩效审计可以以国家审计为主导,财务审计以社会审计为主导,内部审计主要进行企业内部的内部控制评价、经营审计和管理审计.审计学会、内部审计协会和注册会计师协会应当建立交流与合作的协调机制,有利于三种审计的科学分工、相互支持和协调发展.

3、监督关系的协调.“国家审计对内部审计垂直领导不利于内部审计范围的拓展,也不利于企业转换经营机制和走向市场”；国家审计对社会审计业务监督缺乏针对性、及时性和灵活性,而且对于本身审计力量不足的国家审计机关来讲也是一个负担.而行业自律关注过程、贴近市场,具有很多优势.因此,监管关系的分工需要审计署、财政部、内部审计师协会、注册会计师协会的协调沟通.

四、审计的科学发展必须坚持可持续发展的观点

审计的可持续发展是指审计主体行为要把握时代脉搏,与审计的长期存在和发展相适应,在政治涵养能力和更新能力允许的范围内,最大限度的实现审计与整个国民经济的和谐.审计之所以存在是因为受托经济责任的存在性、审计的可信赖性.因此,审计的发展必须适应受托经济责任关系的发展,委托者的鉴证需要永远能够得到满足,审计才可以长盛不衰.而审计的可信赖性源于审计主体的独立性、专业胜任能力和与其职业相适应的审计责任.因此,要想保持审计的可持续发展就必须加强审计人员的诚信建设,努力提高独立性、专业学识、工作能力,完善法律、法规,加强审计行为的监管（包括程序性的和实体性的）,控制和防范审计风险,提升审计质量,使审计工作走上规范化、科学化、信息化、法制化和国际化的轨道.

（作者单位：河北科技师范学院）