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【摘 要】最近一个时期,一系列的财务报告舞弊使得大多数企业利益相关者开始重视并呼吁企业经营人员对财务报表进行严格审查,以保障他们的利益.本文研究了上市公司审计师在财务报告舞弊中的合谋行为.审计师的责任和义务就是在财务舞弊这种不法行为被查处前,检查和报告财务报表中的舞弊行为.但是研究显示,23%的财务报表舞弊涉及到审计师,这就意味着,正是一些审计师参与了财务报告舞弊行为.这一现象的出现,使得一些监管机构需要制定出更有效的相关措施,从而识别和报告舞弊行为.
【关 键 词】财务报表舞弊；审计师；识别
1.背景介绍
近年来,企业的透明度在不断增加,一些企业也敢于承认被揭露的舞弊行为.审计部门是根据企业规章制度建立的,以保护投资者利益、使企业能在公开公正的环境下运营,免受欺诈的一个公司部门.审计师的意见往往代表着投资者的高度信赖.例如,在2001年底宣布破产前,大多数分析师和投资者都认为美国安然公司没有任何问题,公司管理相当杰出,同时它的商业模式在当时的市场也是最前沿、最具创造性的.投资者对该公司的股票需求,推动着安然公司的股票从1990年的每股7美元,猛增到十年后的每股超过83美元.投资者对该公司的信心正是来源于审计师们给出的肯定意见.
2.事实阐述
上市公司有义务定期发布企业财务报告,使得投资者和社会公众能很好的得知企业现阶段的财务状况及经营业绩.需要强调的是,企业内部的审计部门应聘请外部的专业审计公司来完成财务报告.企业的董事会成员和审计委员会成员负责监督财务报表的相关信息披露情况.审计师则是负责提供书面报告,其中要包含对公司的财务报告是否是客观真实,是否符合国家会计准则的意见.
虚假财务报告可能涉及很多因素,也存在很多种形式.通常是故意伪造或篡改某些记录,例如库存盘点记录,或者捏造虚假销售订单.这很可能导致的后果就是滥用会计准则.有一点需要注意,就是舞弊性财务报告有别于因其他错误导致的错误财务报告.企业出现的不正当行为,例如员工挪用公款、违反环境或产品安全规定、偷税漏税,这些并一定能直接导致企业财务报告的重大失实.这也是与财务报告舞弊的重要区别.（安永,2009）
2.1董事会的职责
董事会负责公司或企业的业务经营活动的指挥与管理,对公司股东大会或企业股东大会负责并报告工作,维护企业利益相关者的利益.因为董事们行使控制和管理企业的权力,但是企业又是为股东利益服务的,故法律明确定义的董事所能履行的职责,类似于法律赋予信托职位的职责：代理人和受托人.关于董事的职责,有一点需要指出：董事们的职责是各自独立的（相对应的是,董事们行使的权力是整体的行为）,并且这些职责是归公司所有,而不是其他任何实体.许多公司都制定了相关的规定,以防止董事们在追求企业利益的同时滥用私权.
2.2企业内部审计的职责
在企业内部,企业管理的另一个重要组成部分是企业内部审计.根据国际内部审计协会的定义,企业内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动,目的在于增加价值和提高企业的运营效率.研究表明,拥有企业内部审计更容易发现财务报告舞弊行为并能使公司运营效率更高.一位专业的企业内部审计能够提供专业高效的内部控制评估.这种能力与对抗财务舞弊的水平相结合,使他们能评估风险并能给企业管理者提供调整意见,从而提高企业对财务舞弊的应对能力.
2.3独立审计的职责
独立审计也称也称注册会计师审计,是指注册会计师依法接受委托、独立执业、有偿为社会提供专业服务的活动.我国注册会计师协会（CICPA）在发布的《独立审计基本准则》中指出：“独立审计是指注册会计师依法接受委托,对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见.”在证券市场,独立审计是维护会计报表满足公允价值与公允列报要求的重要途径.独立审计是公开会计服务市场的主要业务,该项业务受证监会及注册会计师协会的行政监督,并接受社会公众的舆论监督.
2.4审计委员会
审计委员会是指董事会里的一个主要由非执行董事组成的专业委员会.根据美国《萨班斯法案》的定义,审计委员会是指由发行证券公司的董事会发起并由董事会成员组成的委员会,其目的是监督公司的会计、财务报告以及公司会计报表的审计.审计委员会作为董事会中的一支独立的财务力量,它强化了注册会计师审计的独立性,加强了公司财务报告信息的真实性和可靠性.我国《上市公司治理准则》明确规定了我国审计委员会的主要职责：（1）提议聘请或更换外部审计机构；（2）监督公司的内部审计制度及其实施；（3）负责内部审计与外部审计之间的沟通；（4）审核公司的财务信息及其披露；（5）审查公司的内部控制制度.
2.5舞弊行为的发现
编制审计计划能帮助审计师在一些可能会出现财务错报的地方多加注意.例如,员工为了增加个人收益,很有可能篡改销售记录.审计师要更多的关注销售和收入情况,同时要仔细检验相关的大额交易.根据审计准则规定,审计活动对于被审计过的财务报告不存在重大错报的可能提供“合理担保”,而不是绝对担保.一项计划合理、执行有效的审计活动也有可能检测不出因舞弊所导致的重大财务错报.审计活动通常包括采集检测数据,度量审计证据的多少、重要程度、检测深度以及采集方式.因为审计师不可能对每一项交易进行审核,因此也就不能保证能检测出每一处无论是失误还是舞弊造成的重大错报.
3.事实研究
企业审计能给财务信息的有效性和提高财务报表的可靠性提供保障.要查清楚企业审计人员之间的串通舞弊行为,就必须深入了解企业审计人员与相关公司的关系.外部审计人员在企业管理方面需要发现财务报表的舞弊行为,并能对审查过的财务报表提供有效担保.根据会计准则,外部审计人员还须确认财务报表中不存在任何重大错误陈述与故意伪造.近十年来,全球资本市场频频出现财务报表舞弊丑闻,美国的安然、施乐、世通、泰科、朗讯以及欧洲的帕玛拉特等知名上市公司纷纷卷入其中.中国的银广夏、ST黎明、蓝田股份等上市公司也发生了恶性财务报表舞弊事件.上述公司的高层,包括CEO,CFO,皆因做假账而被定罪并且被判刑.在这些高知名度的公司中出现财务报表舞弊的现象,说明财务报表的完整性与可靠性存在问题,并能够威胁到企业的未来前景.下表显示了1994-2006年间我国上市公司被揭露的舞弊行为中,参与舞弊的人员的职务情况.
（来源：《中国上市公司财务报表舞弊现状分析及甄别模型研究》连竑彬）
由此表可见,参与舞弊比例最高的是舞弊公司董事,占所有舞弊人数的75%,这说明多数公司董事会并没有起到其在内部控制中应有的作用.财务报表舞弊属于典型的共谋行为,一般是在公司高层管理人员的策划或授权下实施的,往往是公司治理各个环节集体失效的结果,而公司的内部控制在高管人员共谋的情况下很难发挥应有的作用,同时也加大了侦查舞弊行为的难度.
4.结论
对企业审计人员的在财务报告谋行为进行分析是具有很大意义.这能确保企业做出的财务决策是合理明智的.通过对企业审计和管理责任的分析,不难看出所有企业利益相关者都需要严格执行企业管理准则.企业高层和审计师的不当行为或不作为都将导致财务报表舞弊的出现.同时要抑制舞弊动机、消除舞弊机会,建立起公司内部合理的监控机构,以防止合谋行为的出现.相关的政府监管机构,也应采取措施制定法律法规,加大财务舞弊的查处力度.上市公司舞弊给社会造成的巨大损失以及公众对上市公司舞弊的强烈反应也提示着反舞弊的重要性和艰巨性,这对于诸如中国这样证券市场制度建设不完善、上市公司舞弊频繁的转型经济国家将尤为迫切.