责任会计制度在企业财务管理中的应用

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为了加强和规范企业内部控制,提高企业经营管理水平和风险防范能力,促进企业可持续发展,维护社会主义市场经济秩序和社会公众利益,财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会制定了《企业内部控制基本规范》,并明确规定企业建立与实施内部控制,应当遵循制衡性原则和成本效益原则.为贯彻落实规范要求,有效实施内部控制,企业应当实施责任会计制度.因为责任会计制度是运用价值形式,通过在企业内部设置责任中心,并利用会计数据资料,通过目标管理、差异分析、责任转账、编制责任报告和责任报表等方法,对内部责任中心的成果、业绩、效益等进行控制和考核的一种内部管理制度,能将“管”、“算”、“监”有机结合起来,从而有效提升企业管理水平,提高企业经济效益.

一、责任中心的设置

责任中心是根据管理权限确定的,能够承担一定经济责任,并享有一定权利的企业内部(责任)单位.企业有效实施责任会计制度的首要问题就是科学地设置责任中心,以分清各部门的责任.如果责任中心设置不合理,会因各责任中心之间权责划分不清而出现推责争权的现象,反而不利于企业内容控制和经济效益的提高.

(一)责任中心的设置原则 责任中心的设置应按责、权、利相结合的原则和单位现有机构编制及内部管理层次、劳动组织来确定,具体设置过程中,应遵循以下原则:

(1)责权利相结合原则.就是要做到责、权、利三位一体,即责任、权力、利益均统一于责任承担者一体,责任者既是责任的承担者也是权力的拥有者和利益的享受者,克服有责无权或有责无利的责权利脱节现象.

(2)可控性原则.可控性原则是指在划分和确定责任中心时,要根据责任中心对经济责任是否可控以及可控的程度来决定,并要尽可能地消除责任中心之间不可控因素的相互影响,避免出现职责不清、相互混淆的状态.贯彻可控性原则,就要让责任中心能够对客体(如目标任务、完成目标的进度、异常情况的调节等)进行自我控制,并且对在自控范围内不管在何时以何种方式发生的行为结果,都能够负责.而上级管理部门则要为责任中心成为自我控制实体创造条件,包括经济机制、组织方式,以及对人、财、物、生产技术等方面的控制力,使下级责任中心出于对自身利益的动机,能自觉地、创造性地为实现大系统最优化而控制自身的行为.

(3)统一性原则.在设置责任中心时,要从企业整体利益出发,统一协调.并且各责任中心的目标要与企业整体目标相统一.

(4)激励性原则.责任中心的设置,要有利于调动员工的积极性,有利于在企业整体目标范围内形成竞争激励机制.

(5)独立性原则.各责任中心在经营活动中,能独立的执行和完成目标规定的任务.

(6)可辨认原则.设置责任中心时,要能够使各责任中心的责任能够清晰辨认.

(7)可考核原则.采用一定的经济指标对各责任中心的业绩进行单独考核.

(二)责任中心的设置层次 责任中心是根据目标导向,组合经营活动项目、人员、责任机构所形成的工作责任单位,它既不一定是法律主体,也不一定是财务会计主体,而是内部的责任主体.所以单位内部任何对成本、费用、资金、投资、效益等负有责任的单位都可确定为责任中心.但任何企业在设置责任中心时,都必须根据企业的组织结构、决策权力的分配等具体情况进行设置.以工业生产企业为例,其责任中心可以设置为:

(1)标准成本中心.标准成本中心是指只对成本或费用负责的责任中心.任何一种能够计量产出的数量,以及投入与产出之间存在明确的比例关系的,进行重复性经营活动的单位都可以建立标准成本中心,从而在企业形成逐级控制、层层负责的成本中心体系.成本中心具有只考虑成本费用、只对可控成本承担责任、只对责任成本进行考核和控制的特点.标准成本中心所需要的资讯主要包括:所发生的成本、所耗用的资源、产品生产标准等.成本中心的主要目的是成本最小化.

(2)费用中心.费用中心是指仅对管理费用、财务费用等期间费用发生额负责的责任中心,该中心的产出物不能用财务指标来衡量,或投入和产出之间没有密切关系;惟一可以准确计量的是实际费用,无法通过投入和产出的比较来评价其效果和效率,一般行政管理部门、研发部门可建立费用中心.该中心的主要目的是控制可控制费用的支出并提供最佳的服务质量.控制目标是特定财务期间内的管理费用、财务费用各明细项指标,并据此评估达成效果.


(3)收入中心.收入中心是对收入负责的责任中心,其特点是所承担的经济责任只有收入,不对成本负责,故其适用于营销部门.收入中心的目标是在特定财务期间内,在一定的费用预算之内,通过对产品销售收入、销售回款和销售费用等实施管理的手段,为企业创造出最大的销售量或销售金额.因此,收入中心的管理责任人,对本单位的整体产品销售活动负责,包括销售量、销售折扣、销售回款、销售员佣金的决策等.

(4)利润中心.利润中心是指对企业利润负责的责任中心,如公司内的事业部.实际上,由于利润等于收入减去成本费用所得,因此,利润中心既要对成本负责又要对收入和利润负责,它有独立或相对独立的收入和生产经营决策权,通过决策,对本单位的盈利施加影响,为企业增加经济效益,如有独立经营权的分厂、分公司、各部门等,但没有投资决策权.利润中心的目标是实现利润最大化.

(5)投资中心.投资中心是指既对成本、收入和利润负责,又对投资效果负责的责任中心,如大型集团所属的子公司、分公司、事业部等.投资中心是最高层次的责任中心,它拥有最大的决策权,也承担最大的责任.投资中心与利润中心的区别在于,它有投资决策权,而且在考核利润时要考虑所占用的资产,其业绩计量标准是投资报酬率和经济附加值.因此,投资中心的目的在于如何有效利用资源获取最适利润.

二、责任中心的考核

为检验责任中心设置的效果,检查各责任中心业绩完成情况,以便形成激励机制,需要对各责任中心设计系列指导进行考核.

(一)标准成本中心的考核 标准成本中心的评价与考核,通常以“标准成本”作为评价、考核其实际成本水平的尺度,主要根据成本差异分析并运用可控性的概念来归咎责任,其业绩报告中应以可控成本为重点,并以此作为业绩评价的主要依据.主要有成本变动额和成本变动率两项考核指标.

成本变动额等于实际责任成本-预算责任成本

成本变动率等于成本变动额/预算责任成本×100%

(二)费用中心的考核 由于费用中心的产出难以计量或虽可计量但投入──产出关系又不明确,难以判断其经营效率,因此,通常费用中心的预算来考核管理人员的业绩,其指标计算与成本中心的变动额和变动率相同.

(三)收入中心的考核 由于收入中心只考核其收入实现情况,因此,考核重点在于销售数量的完成和销售费用的控制.其考核指标主要包括:

(1)销售收入目标完成百分比.其公式为:销售收入目标完成百分比=实际实现销售收入额/目标销售收入额×100%

(2)销售款回收平均天数.其公式为:销售款回收平均天数=(销售收入×回收天数)/全部销售收入额

(3)坏账损失发生率.其公式为:坏账损失发生率=当期坏账损失额/当期全部销售收入额或赊销收入额×100%

(四)利润中心的考核 利润中心的考核主要是看边际贡献的大小,其指标计算要分两种情况:

(1)利润中心不计算共同成本或不可控成本时:利润中心边际贡献总额=营业收入-变动成本

(2)当利润中心计算共同成本或不可控成本时:利润中心负责人可控边际贡献=营业收入-变动成本-利润中心可控的固定成本;利润中心边际贡献=利润中心负责人可控边际贡献-利润中心负责人不可控的固定成本;利润中心税前利润=利润中心边际贡献-上级分配来的共同固定成本

(五)投资中心的考核 投资中心在考核时要考虑资产占用情况,因此,除考核利润指标外,主要考核能集中反映利润与投资额之间关系的指标,包括投资利润率和剩余收益.

投资利润率=利润/投资额×100%,或总资产息税前利润率=息税前利润/总资产×100%

投资利润率是以投资中心的净资产为投资额,反应的是净资产的盈利能力,总资产息税前利润率是以全部资产为投资额,反应的是全部资产的盈利能力.

剩余收益=利润-投资额(或净资产占用额)×规定或预期的最低投资收益率,或剩余收益=息税前利润-总资产占用额×规定或预期的总资产息税前利润率

相比之下,剩余收益指标更能够反映投入产出的关系,能避免本位主义,使个别投资中心的利益与整个企业的利益统一起来.在实际考核过程中,企业应将绝对指标与相对指标相结合,将价值指标与非价值指标相结合,做到公平、全面地考核各责任中心.

三、责任会计制度在企业财务管理中的作用

其实,早在1995年财政部制定的《会计改革与发展纲要》中就明确规定:应当围绕建立现代企业制度、强化企业内部管理、提高经济效益的要求,发扬吸收职工群众参加理财的传统,运用现代管理会计理论、方法和技术,建立起以责任会计为主要形式的企业会计管理体系,做到目标明确、责任落实、考核严格、奖惩分明.但至今,仍有很多企业在财务管理中没有实施责任会计制度,一个重要原因就是没有充分认识到责任会计制度的作用.

(一)提高决策质量 实施责任会计制度,在企业内部建立若干责任中心之后,例行性工作将授予各责任中心去作决定,最高阶层主管不需要为琐事操心,就有较充分的时间和精力致力于企业长期计划与高层次的决策,从而可提高决策质量.

(二)增强企业应变能力 在企业特别是大中型企业中,建立责任中心后,相当于有多个小企业,分别灵活动作,基层有权做决策,毋需凡事都请示上级,且因其与现场环境最接近,最能迅速掌握情况,更容易掌握应变时数,从而采取适当措施.既增强了应变能力,又增加了各项决策的政策性和时效性.

(三)增强团队精神 实施责任会计制度后,企业利用充分参与方式产生总目标,让各中心主管有整体目标意识后,再据以订立各中心分目标.在订立分目标时,又让中心成员广泛参与,充分了解企业整体目标与分目标的关系,从而形成了在企业内部,各中心之间相互依存,相互提供产品或劳务,中心分目标与企业整体目标相融合;而在各责任中心内部,成员目标又相一致,这就使“小我”融于“大我”之中,更容易形成团结意识,相互拧成一股绳,促使企业整体目标的实现.

(四)产生激励作用 实施责任会计制度后,因各现任中心均有明确的责任和独立权力,有衡量绩效的客观标准和奖罚办法,可以激励责任中心主管如同事业主持人一样充分发挥其专长,致力于中心的财务管理.同时,各责任中心及中心内的所有成员,在不逾越整体目标范围内,相互竞争,形成激励机制.

(五)提高经济效益 建立和健全责任会计制度,可以使企业内部各部门、各层级的工作建立在严格的责任制度的基础上,并能借助会计数值对它们的经营成绩进行全面的检查和考核,及时发现在产量的升降、质量优劣、消耗多寡、盈利大小等方面的成功经验和存在问题,激发各部门主管人员和全体职工的积极性,提高他们对自身所负责任的敏感性,从而使各个责任承担者千方百计寻找扩大收入、降低成本、增加盈利的有效途径,促进企业不断提高经济效益.

(六)培育未来经理人才 各中心主管在实际管理中,可以积累丰富经验,增强领导才能,在上级领导出缺时,可以立马接替,从而避免“青黄不接”、“人亡政息”的不良现象.

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