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一、引言
随着我国高等教育的分化,关于应用型本科的教学导向及理论研究出现了较大变化,从教学计划及培养方案看,多数应用型本科院校开始日渐偏重于提升学生的动手能力,对于学生的理论性教学日益弱化；从理论研究看,大量的应用型本科会计教学研究集中于如何改进和提升模拟实训的教学效果,关于应用型本科会计理论教学的思考日渐势微.在相关研究中,针对应用型本科财会人才的培养,也倾向于提高学生的动手能力,强调学生对当前信息技术发展的应用和把握能力.根据中国知网的检索,在应用型本科院校的财会类课程设置方面,关于实践课程设置与设计的研究分析占据了40%以上的比重.这一趋势反映在《基础会计》的教学安排上,导致提升学生动手能力的实训课时和教学内容比重不断增加.对应实训要求,无论是授课重心还是时间安排,《基础会计》中方法性内容的教学不断突出,理论性内容被淡化处理.
作为各高校财会类专业必修的专业基础课,同时也是多数财经院校非财会专业广泛开设的必修课,《基础会计》课程的教学效果直接影响到财会类专业的后续专业学习.从学生的知识结构及发展潜力看,如不能将《基础会计》中深刻的理论意义传授于学生,则极易导致学生对于会计的理解过于狭隘,偏重于学习和掌握会计核算,而无法有效体会和把握会计的监督、管理职能,从而也无法有效学习和掌握将在高年级开设的,如《内部控制》等相对综合和理论化的课程,不利于日后职业发展空间的拓展.从教学过程看,笔者对所教授的大学三、四年级的财会专业学生进行了相应的理论知识探测,结果很不乐观.而经过相应的问卷调查也发现,学生对于会计理论在实务中的指导作用以及个人职业发展的支持作用缺乏清醒的认识；从就业情况看,用人单位也存在着矛盾,既希望学生具有相应的实践经验,又希望学生具有充分的发展潜力,表现为对学生的综合素质寄予厚望.从近几年社会就业需求看,用人单位在以985、211等院校为代表的重点大学和应用型本科之间,存在着一定的歧视性政策,原因之一就是应用型本科院校学生专业理论的广度和深度不足,在未来的职业发展中潜力有限,尽管其具有较好的动手能力.
就财会专业而言,《基础会计》的学习是起点和基础,具有启蒙的性质,《基础会计》的学习状况在很大程度上影响着对会计理论的认知和把握.由于课程结构的特殊性,对于《基础会计》的教学安排,在一定程度上体现着院校对于会计理论的教学思考.笔者在解构《基础会计》课程结构的基础上,对财会专业理论性教学进行分析,以完善应用型本科院校会计课程的教学,改进应用型本科毕业生知识结构与社会人才需求之间存在的不足.
二、《基础会计》内容结构
为直观描述当前国内应用型本科会计理论性内容教学的情况,笔者以《基础会计》课程为例,选取了五册面向本科的相关教材,并就其中的内容编排进行统计,结果如表1所示.从这份简易统计表中可以看出,当前国内关于普通本科《基础会计》的教学内容主要包括如下三部分：
（一）理论基础 这部分内容可以说是《基础会计》的核心所在,同时也是对编写人员会计理论功底的考究,既要系统、合理的安排这些会计的理论精髓,又要使初学者易于理解和接受,还要便于教学人员的课堂讲授,同时篇幅又不能过分展开,难度非常之大.从构成上看,众多教材主编人员的认知都非常统一,基本都会容纳会计史、会计职能、会计目标、会计信息质量、会计假设、会计程序、会计对象、会计要素、会计等式、科目与账户及复式记账等内容,差别在于各自的详略不同.
在这些理论构成中,当前比较统一的看法是将会计职能和目标作为会计理论研究的中心点,逐渐延伸出了会计信息质量要求等后续的理论；会计对象、要素等理论则是整个会计工作实务的基础；而通过会计史的学习,可以将会计的发展投影于人类社会、经济发展的历史长河中,从宏观的角度体会和把握会计与社会、经济发展的互动,而不会在学习中仅仅将会计作为一种技能和知识学习；科目与账户和复式记账两部分应属于理论基础与实务的衔接部分,是会计理论知识具体化为会计实务操作的基础,也是整个基础会计的重点和难点,前述的其他理论内容对于学生而言可能会因其遥远而淡漠,但这两部分如不能掌握则整个会计的学习将无从谈起,后面的实务学习更成为空中楼阁.
从学校在校期间的整体学习角度看,该部分理论构成是对会计理论知识的高度精炼,是学生日后展开相关会计课程学习的基础,需要在会计后续相关课程、乃至实务工作中反复消化、吸收.通过对这些会计理论的反复学习,才能够使学生认识和把握会计理论的真实内涵与架构,并将之融入日后的企业经营管理中,在具体工作中真正发挥会计的管理职能,提供真实、公允的会计信息.授课教师理应在学生接触会计伊始,就给予高屋建瓴般的教育和引导,为其会计学习的整体规划描绘一幅深远的蓝图,特别是关于会计目标和会计信息质量方面的知识,是学生日后关于会计深层次内容学习的基础,因而此部分内容的教学安排往往突出体现了研究型大学和应用型本科的差异.更有学者在教材编写方面完全从理论角度展开思想实验,着重于会计的监督管理职能,以俯瞰的视角把会计知识的学习融入企业经营管理,而略去会计核算的细枝末节.
（二）实务工作基础 各教材在此部分内容方面也比较统一,基本由证账表、业务循环核算及会计核算组织三方面构成.证账表的内容主要涉及凭证和账簿的相关结构和作用,对于刚刚接触会计知识的学生而言,因为有大量的实例可供参阅,知识点相对具体,且与实务工作高度契合,所以容易接受,在会计知识方面也往往会有较明显的收获感.对于应用型本科学生而言,此部分内容的学习和把握可以直接帮助其较快通过“会计实习”,进入工作状态,在学习态度上也更为投入.但从本质上而言,凭证与账簿只是会计信息的处理手段和载体,过于强调凭证与账簿的实务处理而不深入剖析其背后所蕴含的管理与控制意义,则会使学生对会计的学习流于表面,使会计变成一种机械的技能操作练习,限制了学生对会计的纵深思考.
报表作为会计工作的最终成果,包括报表与会计要素的关系、报表结构、报表编制与报表数据分析等内容,是整个会计核算的核心所在.因为在后续的相关课程中有更详细的报表编制与报表分析,所以在基础会计中强调的是报表要素与报表结构.大量的西方会计教材会以报表为会计学习的起点,先在学生的头脑中勾勒出会计信息的结构,然后由此展开会计的细节和生成过程,再延伸出会计目标、信息质量等知识点和复式记账等内容,从教学结构的合理性看,与国内的传统思路相比较,笔者认为西方会计教材的编排更利于提高学生对会计核心知识点的理解. 业务循环核算是结合前面的科目及复式记账相关内容,以工业企业为模板,用简易的业务案例组合帮助学生理解和把握会计基本处理,同时初步体会企业的资金循环构成.对于初学者而言,从日常的单式思维过渡到会计学习的复式处理有一定难度,而且对于会计科目的运用也非一夕之功,这些障碍使得此部分内容成为基础会计学习的难点,但业务循环对于后续的中级财务会计至为重要,也是基础会计教学中比较难于把握比重的部分.在应用型本科的教学安排中,往往会结合模拟训练进行大量的练习,也从一定角度体现了应用型本科在教学方面所提出的提高学生动手能力的宗旨.
会计核算组织是针对手工核算模式下证、账、表各项工作的衔接安排,即传统意义上的非汇总与汇总记账模式的区分与应用.虽然这部分内容是业务循环核算的延续,也是手工会计核算条件下学生必须要掌握的内容,对深入理解汇总记账凭证及科目汇总表有显著意义,但从所选教材的内容编排看,均未涉及信息化条件下对这些模式的调整和改进,与当前会计实务中的信息技术应用有所脱节.
（三）知识拓展 该部分内容是教材编者根据自己的理解,在结合前述理论、实务知识的基础上,对会计相关的补充和延伸,或者是为其他非财会专业使用者提供的后续学习指导,因而在内容组织上比前两部分要显得分散.从整体构成上看,多集中于会计实务的相关知识,如会计工作组织、会计规范、财产清查等,信息化则应归为对当前信息技术条件下对会计工作的影响的介绍,而期末账项、资产计价和成本计算则属于会计知识的中、高级要求.由于多数院校在后期会安排中级财务会计、成本会计与会计信息系统等课程,这些内容往往简化处理,只是给学生一个大致介绍,并不过多深入,也可以使授课教师在实际操作过程中根据任课状况自行调整和发挥.
三、应用型本科院校教学现状
国内《基础会计》对于会计理论的体现较为全面,在理论与实务的衔接方面基本能够满科的教学需要.所以在实际教学过程中出现理论内容不足的原因主要在于教学安排,而这些不足又分别从课时、师资及理论拓展等方面体现出来.
（一）课时安排 目前多数院校在《基础会计》这门课程方面会安排54学时左右（每周3学时）的授课量,这样的时间安排如果能够完全用于课程讲授没有问题,所要注意的是如何协调理论基础与实务知识的关系,笔者认为理论部分的课时应不低于三分之一,而且应当在整个课程的讲授过程中在不同的内容中反复强调,如在核算部分印证会计对象、要素,在报表部分强调与会计信息质量、会计要素的对应.通过理论与实务的多次互动,加深学生对会计理论的深入理解,强化其对会计理论重要性的认知,为后续的学习建立坚实的理论基础.
在实际教学过程中,因为实务内容的演练以及业务核算的要求相对琐碎、细致,任课教师通常会在这些内容方面占有较大比例的授课时间,教材前面的基本理论通常快速通过,留给学生的是若干概念、定义以及似懂非懂的原则、意义等.在后面的业务核算内容的学习中,往往会着重于会计分录的技术性处理,把学习重点局限于单纯的业务分录编制,各个业务内容也被孤立分散开来,难于把握资金运动的整体性.在后续的中级财务会计课程中,通常的思路也是按照资产负债表的项目次序展开学习,其内容也多体现为对准则的案例式解读,由此形成应用型本科院校财会专业学生在开始的会计学习中,虽然接触了相当的会计理论,但更多的是流于背诵和记忆,事后缺少将理论与实务进行融合的意识和能力,这也恰恰是应用型院校与研究型院校在本科教育方面的巨大差距.
（二）师资安排 由于《基础会计》在课程讲授难易度方面有很大的延展性,导致在师资安排方面往往有很大的波动,而应用型本科院校会计教师往往整体缺乏实践知识,特别是在有新进教师时,通常会安排其从本课程入手,这既与当前的财会专业师资构成有关,也与课程本身的特点密不可分.从师资构成看,当前各院校在新进师资方面条件迅速上涨,本科院校的专业师资已过渡到以博士学位为主,大量新毕业入职的教师在专业学习方面功底扎实深厚,但往往是本硕博连续攻读,缺少必要的实务与课堂历练,从学生到教师的角色转换尚未适应,对于课程重心的把握有所欠缺.这些新教师在进行课程教学时,基本的思路是随教材进行,对理论的讲授流于书面化,与后续的内容以及专业的学习前景结合不足,造成学生在理论基础与实务结合方面产生脱节,加上就业与学校整体营造的应用型氛围影响,学生会更加注重于易于操作、容易看到学习成效的模拟训练.从课程特点看,一则本课程在操作练习方面有较大的弹性,如教师出现课堂讲授方面的困难,可以通过操作练习加以弥补,能够给予新教师较大的缓冲余地；二则本课程内容相对通俗,新进师资经过多年的学习,在课程知识构成方面通常不会有疏漏,不会产生教学内容方面的障碍.
作为向学生提供财会专业起点的课程,《基础会计》无论在内容还是课程驾驭方面都对任课教师有着很高的要求,既要在课堂上深入浅出的阐明会计与社会、企业及个人的影响,又要将会计的各项具体工作中蕴含的理论意义予以解读,让学生在明白会计具体工作细节要求、具备基本动手能力的同时,还能够理解这些工作安排背后的缘由,即通常所说的知其然,更要知其所以然.而这些课堂讲授中的深层次要求,任课教师不经过一定时间的积累和实践是无法达到的.单纯的课本解读,往往会导致学生对理论性内容重要性的认知不足,由此在进入后续课程学习时,所能理解和把握的通常就是若干孤立业务的会计处理,而无法把握这些处理背后的动因,从而将自己局限于会计的操作性学习.所以,对新进教师的成长可通过以老带新,或从模拟训练等内容入手为宜.
（三）理论拓展学习安排 财会专业的理论拓展教学包括横向的多学科拓展,如管理学、金融学以及哲学等,因各院校在专业培养模式、思路方面的差异,会有一定的差异,但基本都会设置相关的课程,区别只在于课程要求的难易和构成,过多的理论性内容会脱离应用型本科的本质,而相关理论的跨度也正是研究型与应用型的重要分水岭.会计理论教学还包括在专业内的纵向拓展,许家林（2008）曾撰文就大学财会专业本、硕、博各层次在理论层面学习时应予以关注的内容,以及相关理论性教材及论著进行了总结,提出本科层次的会计理论教学应“充分考虑会计理论的点（专业）——线（发展线索）——面（知识）等重点应当是以丰富学生会计理论的知识点为基础来了解会计理论的基本结构,以拓展其会计理论方面的知识面及应
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用会计理论解释、评价和指导会计实务的能力.”笔者认为,这里的点,即指应该使学生对会计理论的内容及架构有一个初步的认识,对于理论与业务处理的关系,理论对实务的指导有所体会,这样的要求应该不分研究型和应用型,对于所有的财会专业学习都适用.特别是随着我国会计准则对会计制度的逐步取代,未来的企业会计工作越来越强调会计人员的职业判断和专业综合能力,而此种能力一个重要的构成因素就是会计人员的理论水平,这也正是企业对重点院校毕业生青睐的原因之一. 虽然应用型本科财会专业教学不必完全以理论为主,但对于必要的理论启发和拓展还是应当贯穿于学生的专业学习.而这种学习在应用型本科院校来说,由于理论性课程的不足,任课教师的指导和启发尤其显得重要,诸如相关课程进行中,围绕相关内容对会计理论的适当延伸和提示,相关基础性理论读物的推介等.四、结论
从财会专业的课程体系看,《基础会计》是集会计理论、会计方法和会计技术于一体的完整体系,而且应当理论为先,方法、技术居次.在教学过程中应加强对会计理论知识的阐释,不能过于偏重对会计方法和会计技术的讲解与演练,应当使学习者在对会计方法等实务性内容的学习掌握过程中,时刻感受会计理论对会计实务的巨大影响力及其无可替代的指导作用.而通过前述分析可以看到,当前应用型本科院校在以《基础会计》为起点的会计理论教育方面矫枉过正,在强调实务操作性教学的同时,在课时安排、课程设置及师资等方面,对理论性教学有着过度抑制的倾向.特别是在中后期的会计学习中,应用型本科院校的后续课程除中级财务会计、成本会计等共同主干课程外,会安排大量的实务性会计课程,如笔者所在院校在大学三、四年级会安排金融类行业会计的课堂教学与实验.如此虽然间接为用人单位节省了相应的职员培训成本,短期内获得用人单位的青睐,但此种社会效果是以学生的长期发展为代价,学生在后续的职业发展中难以赢取更大的发展空间,而且还会导致应用型本科学生在人才市场上处于竞争劣势,也不利于学校的长期发展.
在专业课程设置上,财会专业通常会设置由“基础会计”、“中级财务会计”、“成本会计”、“高级财务会计”等专业主干课程,构成了“理论-实务-理论”循序渐进的学习循环,形成在理论认知上的螺旋式上升,再加上“管理会计”、“财务管理”、“审计学”等专业方向课程,构成了学生在校学习期间完整的理论架构.而在当前应用型办学指导下,对理论的削弱导致各门课程相对独立,知识掌握分散,贯穿于课程中的理论线条脱节,无法在学生的专业学习中形成对财务会计的整体理解,既降低了学习效率,也束缚了学生在工作中基于财会专业的纵深发展.虽然在高年级通常会开设“会计理论”、“内部控制”等理论性课程,但因为前期理论储备不足,加上毕业求职、实习等事项干扰,学生在最后阶段的学习上无法有效深入,失去了最后的理论提升机会.
所以,应用型本科院校的理论教学不应该呈现弱化状态,需要进一步的精心安排,包括在现有课程中进行必要的理论引导和延伸.首先在课程设计及课时安排方面,应当从基础会计开始,就向学生灌输会计基本理论架构,给学生以明确的会计理论意识.在课堂讲授方面,任课教师应当有意识的进行理论提升,引导学生尝试理解具体会计处理背后的理论意义,特别是在相关实验课程中,既要通过实验知其然,更能够思考其所以然；其次,在师资安排方面,对于基础会计等理论性要求较高的课程,尽量安排具有教学经验、能够准确把握课程内涵、寓教于理的老师,从学习伊始就给予学生较好的理论起点；最后,作为教师的职责,应当多向学生推荐必要的会计读物,既包括课程相关的参考书籍,也包括会计理论及文化方面的熏陶,毕竟开放性是大学学习的重要特点,更有效的学习在课堂之外,学生对专业知识的自我获取能力比单纯的课程学习更为重要.在条件允许的情况下,还可以结合课程情况引导学生接触学术论文,培养学生的理论视野,也可以为最后的毕业论文打好基础.