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摘 要 ：我国当前会计准则要求保险公司的保单获取成本核算采用费用化处理方法,不同于一般公认会计准则下设立保单递延成本账户,成本资产化并在之后相关期间摊销的方式.本文对我国保单获取成本费用化内容,会计处理方式进行研究,并对比美国GAAP准则要求做出相关利弊分析.
关 键 词 ：保单获取成本；递延；会计准则；保险公司经营
一、保单获取成本背景介绍
保单获取成本,又称展业成本,新单费用.是指保险人在获取保单新业务时发生的代理人佣金,签发手续费,被保险人体检费等.由于此类费用在发生时点、金额上明显区别于取得保单后用于维持保单所发生的费用,因此被统称为“保单获取成本”.由于与保单取得产生的费用相对应的收入要在之后保单期间内才逐步确认,保险人取得保单的首年,保单获取成本远高于之后数年的保单维持费用,甚至会出现首年收到毛保费不足以弥补为获得业务所发生的成本,造成保险公司经营亏损.因此保单获取成本对于新成立或规模较小的保险公司造成巨大压力,对发展成熟,实力雄厚的上市保险公司经营利润也会产生巨大影响.
二、我国新会计准则对保单获取成本处理要求
财政部于2006年2月颁布《企业会计准则》,其中第25号17条规定：“保险人在取得原保险合同过程中发生的手续费、佣金,应当在发生当期计入当期损益.”即根据我国会计准则要求,保单取得成本不递延,直接计入当期损益.在我国保险会计实务中,并没有设立保单获取成本这一单独账户,而是分散于不同会计科目如经营费用,佣金费用,手续费用中分别确认并在期末扣除.同时保监会规定对当期保费收入的法定责任准备金的提取采取“一年期完全修正法”,即第一年没有责任准备金,准备金的提取从第二年开始.因此可以部分缓解由保单获取成本引发的盈余亏损隐患.
三、保单获取成本直接计入当期损益产生的影响
一方面,我国实行保单获取成本直接计入当期损益的会计政策是出于谨慎原则.对于规模较小或新起步的保险公司,如果保单获取成本递延到以后期间进行摊销,很可能造成利润虚高的假象,当未来保费收入受到经济环境或政策变化影响而达不到预期水平时,盈余亏损进一步加重,而此类小型公司没有足够的经济实力消化亏损危机,因而导致偿付能力不足甚至破产,危害被保险人的利益,也不利于社会稳定.因此采取防患于未然的谨慎会计制度仍然是有必要的.此外,该政策可以有效抑制保险公司不顾保单质量,通过盲目吸收保费和提高佣金的方式抢占市场份额的行为,防止不成熟保险市场中的价格恶性竞争,建立从业者行为规范.
另一方面,保单获取成本费用化的会计核算方法不符合会计基本原则中的配比原则.保单获取成本依照现收现付制在发生当期全部计入损益,而当期保费收入依照权责发生制,提取责任准备金之后将已赚取保费计入收益.致使会计信息反映的情形与真实经营状况存在差异,保费的大量增长必然带来保单获取成本的激增,而已赚取成本增长速度远低于获取成本增长速度,使保险公司的经营利润大幅“缩水”,甚至出现连续亏损的情况,给保险公司的经营和发展增添困难.同时,费用化处理对被保险人的利益产生一定负面影响.假设在会计年度末签发保单,保单获取成本全部计入费用处理,而已赚取保费则按时间比例递延致以后期确认,会出现成本与收入严重不配比的情况,亏损程度远大于在会计年度期初签发保单的亏损.因此保险公司在会计年度末会选择减少保单获得量,提高保费来避免期末报表的利润损失,此时寻求保障的被保险人就无法在合理价格内获得有效保障.
四、美国GAAP准则下对保单获取成本的财务处理
美国一般公认会计准则规定,为了应对首年保单费用较高而产生的新业务盈余亏损,采用递延保单获取成本的资产化方法.具体实务操作为建立一个递延保单成本的资产类科目,将首年保单获取成本的一部分确认为当期费用,其余全部计入递延保单成本账户,作为虚拟资产出现在损益表中.递延保单获取成本的方法反映了首期费用发生因而带来后期资金流入的实际经营情况,符合发生费用与收入取得期间相配比的原则,有效缓解了由于成本过高导致的新业务亏损问题,但同时虚增了一部分资产,增大了后期收入小于递延摊销成本,当期利润提高而后期出现亏损的风险,也影响了公众对保险公司经营情况和资金实力的正确评估.因此不少专家学者对于递延保单获取成本存在质疑,近几年有关该不该放弃使用递延而采用直接计入当期损益的会计核算方法的讨论大有愈演愈烈之势.
五、结论
综上所述,笔者认为,针对保单获取成本,费用化和资产化的两种处理方法均存在明显利弊,国内外业界并没有统一的意见,并且在国外对于放弃使用递延成本而采用直接计入损益的呼声从未停止的情况下,对国际采用的保单成本递延法一味趋同是不可取的.我国的保险业起步较晚,市场规模与成熟度不同于保险市场完善的发达国家,应在借鉴他国经验的前提下,摸索出适合我国当前保险业发展的行业规范体系.同时应加强保险公司内部控制,降低经营成本,从盲目追求保费增长的粗放式发展逐步转变为致力于提高保单质量的科学稳定发展,这样才能促进整个行业的进步,提高保险行业的认可程度.（作者单位：西南财经大学保险学院）